h.jabbari
27th October 2012, 07:36 AM
موضوع مورد بحث، حسابداری ناب است.
در واقع، قرار بود این گونه باشد، اما نتیجه تنها درامد و مقدمه ای است بر حسابداری ناب.
شاید اولین چیزی که پیرامون ناب و ناب بودن ، ما و شما را وسوسه می کند، طلای ناب باشد. طلایی خالص، بدون هرگونه ناخالصی. اما بحث ما طلای ناب نیست، گو این که هر چیز ناب، ارزشهای خاص خود را دارد. اینک حسابداری ناب.
حسابداری ناب با مفاهیمی چون تفکر، دیدگاه، تولید و دیگر مفاهیم ناب سر و کار دارد و گاه حتی با این مفاهیم توصیف می شود. از این رو، مناسب است تا ابتدا اشاره ای به این مفاهیم داشته باشیم.
قبل از آن نیز توجه به خود واژه ناب که معادل لین برابر گذاری شده، خالی از لطف نیست. مفهوم ناب یا همان خالص، روشن است؛ هر موضوع ناب بر حذف حشو و زاواید تاکید دارد. برای مثال، گوشت لخم، یعنی گوشت بدون چربی، استخوان و دیگر زواید.
حسابداری ناب عبارتی است که برای تغییرات مورد نیاز در حسابداری، کنترل، اندازه گیری و مدیریت فرایندهای پشتیبان تولید ناب مورد استفاده قرار می گیرد. اغلب سازمانهائی که رویکرد تولید ناب را برگزیده اند دیری نمی پاید که در می یابند، فرایندها و روشهای مدیریت حسابداری ایشان با سیستم جدید هماهنگ نیست. علت این امر آن است که روشهای مدیریت و حسابداری سنتی برای پشتیبانی از سیستم تولید سنتی بر مبنای تفکر تولید انبوه طراحی شده اند. تولید ناب قواعد تولید انبوه را می شکند و روشهای مدیریت و حسابداری سنتی را در بهترین حالت، نامناسب می نماید و معمولاً با تغییرات ناب در سازمان در تضاد است. برخی از مثالهای کلاسیک این نوع مسائل به شرح ذیل است :
- در حالی که بسیاری از استراتژیهای عالی ناب باعث حذف یا کاهش هزینه ها می شوند، استفاده از روش هزینه یابی استاندارد نشان می دهد بهبود های ناب دارای یک اثر منفی بوده و منجر به افزایش هزینه های حقوق و دستمزد و سربار خواهند شد.
- سنجه های سنتی عملکرد، کارکنان را به سوی اقداماتی در خلاف جهت ناب سازی سازمان سوق می دهد. مواردی مانند افزایش حجم موجودی، استفاده از دسته های بزرگ تولید، افزایش حجم ساعات کاری تولید، استفاده از مقادیر سفارش اقتصادی (eoq) به جای حداقل کردن مقادیر سفارش مواد و قطعات و .... این موضوعات باعث بکار بردن سنجه هائی نظیر کارانه (کارائی کارکنان)، نسبت بهره برداری از ماشین، انحراف قیمت خرید و شاید بدتر از همه انحراف جذب سربار و دیگر انحرافات می گردد.
- در حالیکه تیم اجرائی ناب سخت در تلاش برای حذف اتلافها از طریق حرکت در مسیر جریان ارزش و کاهش موجودی است، کارکنان مالی تنها اثر منفی این اقدامات را مشاهده نموده و در بهترین حالت هیچ اثری از بهبود مالی را نمی بینند.
تفکر ناب
تفکر ناب بر ریشه کن کردن هرگونه اتلاف منابع و ایجاد آفرینش برای سازمان بنا شده است. تفکر ناب نگرشی است برای افزایش بهره وری، ارزش آفرینی مستمر و حداقل کردن اتلاف منابع: به عبارتی دیگر تفکر ناب عبارت است از:
* حداکثر کردن کارایی عملکرد،
* حداکثر کردن ارزش محصول یا خدمت نهایی، و
* کاهش اتلاف منابع.
تفکر ناب و مشارکت کارکنان، فرایند ها با منابع کمتر، تجهیزات کمتر، زمان کمتر و فضای کمتر همراه است و بر دستیابی به بیشترین و بهترین نتایج تاکید دارد.
گفته می شود که مفهوم ناب با سه محرک اصلی مردم، فرایندها و فناوری در سروکار است. یعنی، محرک اولیه با تفکر ناب و مشارکت کارکنان، فرایند ها با جریان بدون وقفه در زنجیره تولید و حذف اتلاف منابع و سرانجام، ثناوری که بازاری در خدمت مردم و فرایندهاست. در نهایت، پیامد و جهت این محرک ها، رضایت مشتری، به عنوان یک اصل اساسی است.
در زمینه تفکر ناب در تولید، بحث اتلاف منابع از اهمیت زیادی بر خوردار است:
برخی از این موارد اتلاف، بر قرار زیر طبقه بندی می شود و توجه به آنها،درک تولید و حسابداری ناب را ساده تر می کند:
* اتلاف ناشی از موجودیت های اضافی،
* اتلاف ناشی از حمل و نقل
* اتلاف ناشی از قطعات معیوب ( در مراحل مختلف)،
* اتلاف ناشی اززمان بی کاری و انتظار برای تولید،
* اتلاف ناشی از حرکات زاید و بدون ارزشافزوده( در تولید)، و
* اتلاف ناشی از تولید اضافی.
به منظور کاهش و حذف اتلاف منابع، این موارد باید شناسایی و در نظر گرفته شود.گفته می شود اگر بخشی از فعالیت ها بتواند کنار گذاشته شود و یا نتیجه نهایی بدون آن فعالیت ها نیز قابل دستیابی باشد، انجام این فعالیت ها، اتلاف منابع محسوب می گردد.
مجموعه این موارد اتلاف، مشکلاتی است که اغلب بنگاه های اقتصادی دنیا با آن سر و کار دارند و تلاش مدیریت طی سال های متمادی، در جهت کاهش آن متمرکز بوده است و کماکان هم ادامه دارد.
تفکر ناب در تولید با مفاهیم مهمی از قبیل شش زیگما، رویکرد تولید بر مبنای حذف موجودیت ها، مدیریت کیفیت تولید بر مبنای حذف موجودیت ها، مدیریت کیفیت جامع، و تشریک مساعی نیروی انسانی پیوند دارد.
مدیریت کیفیت جامع همان طور که از نامش پیداست، نه تنها بر کنترل کیفیت در تمام مراحل تولید تاکید دارد، بلکه کیفیت در مراحل ساخت قطعات و نیاز مشتری پس از فرایند فروش را نیز مد نظر قرار می دهد و تمام ارکان شرکت را در بر می گیرد. شش زیگما نیز روشن شناسی است که با به کارگیری ابزار مناسب، شرکت ها را به توانمند ساختن فرایند های خود قادر می سازد. این امر، باعث بهبود و کاهش نوسان های فرایند شده و در نهایت موجب کاهش کالای نهایی معیوب در فرایند به سطح دو تا چهار واحد در میلیون می شود.
اصول تفکر ناب در بر گیرنده موارد زیر است:
* نحوه تعیین ارزش هر محصول
* شناسایی جریان ارزش محصول
* ایجاد حرکت بدون وقفه در زنجیره تولید، و
* پیگیری کمال.
تفکر ناب بر این نکته مهم تاکید دارد که ارزش دقیق هر محصول یا خدمت را مصرف کننده نهایی تعیین می کند. هر بهایی که بدون توجه به نظر مصرف کننده بر محصول یا خدمتی گذاشته شود، آن محصول یا خدمتی گذاشته شود، آن محصول یا خدمت یا خریداری نخواهد داشت( به دلیل گران بودن) و یا منجر به ارزان فروشی می شود که معادل تجاری آن از دست دادن منابع است. این اصل با مفهوم هزینه یابی هدف پیوندی جدی دارد.
بیان نمونه های بیشتر در این مقال نمی گنجد. تفکر ناب بیش از کاربرد آن در تولید است چراکه فرضیات اساسی تولید سنتی انبوه با فرضیات اساسی تولید ناب متفاوت است. تولید ناب تنها مجموعه ای از مزایا و منافع حاصل از بکارگیری ابزارها در کف کارخانه نیست، بلکه یک مسیر بسیار متفاوت در مدیریت کسب وکار است. هنوز در بسیاری از سازمانهائی که در مسیر ناب سازی گام بر می دارند، تغییرات بنیادی از سطح تولید فراتر نرفته است. مطمئناً برخی از سازمانها حرکت ناب را در بخش اداری یا طراحی محصول بکار برده اند اما برای تغییر در این مسیر، یک اثر فرهنگی بسیار بزرگتر در حسابداری، اندازه گیری، کنترل، تصمیمگیری و مدیریت سازمان مورد نیاز است.
جدول ذیل به درک بهتر تفاوتهای حسابداری ناب با سیستم حسابداری استاندارد کمک می کند :
حسابداری استاندارد
حسابداری ناب
تمرکز روی نگهداری هزینه
تمرکز روی کاهش هزینه
تدوین استاندارد های سالانه
خلق اهداف جدید ماهانه
تحلیل انحرافها برای حذف منابع انحراف
پیشنهاد بهبود برای دستیابی به اهداف
پیگیری دستیابی به استاندارد ها
پیگیری دستیابی به اهداف
بررسی زمانی که به استاندارد ها دست نیافته ایم
بررسی در زمانی که به اهداف دست نیافته ایم
تولید ناب
بحث بعدی، تولید ناب است که دارای مفاهیمی مشترک با تفکر ناب می باشد.
در یک طبقه بندی کلی، تولید را به دوره های تولید دستی، تولید انبوه، تولید ناب و تولید چابک تقسیم کرده اند.
ویژگی های تولید دستی، سطح تولید بسیار پایین، نظام استاد- شاگردی، کیفیت اغلب پایین محصولات، تاکید بر کارگردانی ماهر و بالاخره قیمت بالای محصولات بوده است.
این شیوه تولید، هنوز در بخش های وسیعی از جهان جریان و البته در برخی موارد خاص( چون آثار هنری)، کماکان موضوعیت دارد.
دوره تولید انبوه، از اوایل قرن بیستم آغاز شد و اوج آن در کارخانه های هنری فورد تبلور یافت. از ویژگیهای این دوره می توان خط مونتاژ متحرک، قابلیت تعویض کامل قطعات، راحتی اتصال قطعات مختلف به یکدیگر، کاهش زمان چرخه کاری، تعویض پذیری و عدم ضرورت و تاکید بر کارگران ماهر، طرح ریزی مشاغل، تخصصها و سمت های جدیدی چون تعمیر کاران و مهندسان صنایع و کاهش زمان راه اندازی ماشین آلات را بر شمرد. نتیجه این امر را می توان امکان تولید محصولات در حجم بسیار بالا و قیمت بسیار پایین نسبت به گذشته دانست. اما مهمترین نقطه ضعف این سیستم، انعطاف ناپذیری آن بود، بدین صورت که تغییر دستگاه ها به منظور انجام وظیفه ای جدید، بسیار وقت گیر و پر هزینه بود. کارخانه های فورد، سالها حتی نسبت به رنگ اتومبیل با رنگ دیگری را اساساً بی معنی می دانستند.
دوره سوم، تولید ناب است که اگر چه مغزهای متفکر و بنیانگذاران آن مدیران ارشد تویوتا بوده اند، اما سابقه ای طولانی تر دارد.
تولید ناب به معنای حذف هر گونه فعالیت بدون ارزش افزوده است. ویژگی های این سیستم، حذف ضایعات، در حد صفر بودن کالای معیوب ( در مواد اولیه، فرایند تولید و محصولات نهایی)، کار گروه های نیروی انسانی چند منظوره به جای تک منظوره، کاهش لایه های سازمانی و رهبری تیمی، سیستم های عمودی اطلاعاتی، بهبود مستمر و سیستم های انگیزشی است.
در ادامه این روند، تولید چابک مطرح می شود که بر رضایت و اغنای مشتری، اهرمی کردن اطلاعات، افراد مسلط بر تغییرات و عدم اطمینان و رقابت پذیری از طریق همکاری تاکید دارد.
امروزه گفته می شود که عصر تولید انبوه به پایان خود رسیده است و شیوه های جدیدی چون تخصصهای انعطاف پذیر و مدیریت بدون ضایعات یا اتلاف منابع، مرحله ای از تولید است که مزایای تولید دستی و انبوه را همراه دارد و از معایب آن مبراست. بنابراین، مهمترین ویژگی این سیستم، برخورداری از نیروی انسانی چند مهارتی و آدم های ماشینی انعطاف پذیر( روبات ها) محسوب می شود؛ به عبارت دیگر، هم نیروی انسانی و هم ماشین های انعطاف پذیر.
از این رو، به طور خلاصه می توان گفت در سیستم تولید ناب، نیروی انسانی مورد استفاده، مخارج خرید و نصب ماشین آلات، فضای لازم برای تولید، موجودی های در جریان، مواد و محصول و نیروی مهندسی طراحی محصولات، همه و همه به شدت کاهش می یابد و در نتیجه از جمله منجر به نتایج زیر می شود:
* کاهش هزینه تولید و افزایش حجم آن،
* تولید استاندارد( با تعریف مشخصی از کیفیت)
* افزایش تنوع تولید در جهت رفع نیاز مشتری ، و
* ایجاد حس مسئولیت پذیری، همراه با آزادی عمل در انجام کار ها توسط نیروی انسانی.
یکی از جنبه های قابل ملاحظه تولید ناب، خصوصیات زنجیره تامین آن است که با زنجیره تامین در تولید انبوه تفاوت دارد. در زنجیره تامین ناب بر خلاف تولید انبوه که به صورت هزینه ها به اضافه چند درصد عملی می شود، ابتدا مونتاژ کننده از طریق محاسبه سهم قطعه مشخص می کند و سپس، سفارش می دهد.
در این شکل کار به جای آنکه تولید کننده قطعه بهای آن را مشخص کند، مونتاژ کننده، پیشنهاد دهنده قیمت است. اینجاست که نقش مهندسی ارزش در شرکت های قطعه ساز پر رنگ تر می شود.
وظیفه مهندسی ارزش در موسسات تولید کننده قطعات، تحلیل مداوم هزینه های تولید است و بر حذف هزینه های زائد تاکید می کند. این امر کاهش مستمر هزینه های تولید را در بر دارد و حتی گاه ممکن است به طراحی دوباره آن محصول بیانجامد.
ویژگی های زنجیره تامین در سیستم های تولید انبوه و ناب تفاوت هایی جدی با یکدیگر دارد که خارج از بحث اصلی ما رار می گیرد.
حسابداری ناب
پس از بیان مقدمات پیش گفته، به بحث اصلی یعنی حسابداری ناب می رسیم، گو این که در این بخش، باز هم به مفاهیم دیگر ناب، برخورد خواهیم کرد.
حسابداری ناب، اصطلاحاتی کلی است برای تغییراتی که در سیستم ها، رویکرد ها و مفاهیم حسابداری یا سنجش عملکرد فرایند های مدیریت سازمان در حمایت و پشتیبانی از تفکر و تولید ناب، حسابداری موسسات ناب است.
همچنین گفته می شود که حسابداری ناب:
* ابزار گزارشگری تولید ناب است،
* از شاخص های غیر مالی( در کنار مقیاس های مالی) استفاده می کند،و
* هزینه ها را گروه بندی و آنها را از طریق جریان ارزش سازماندهی می کند.
اصول ناب، اساساً از صنایع تولیدی ژاپن سرچشمه گرفته است.
واژه ناب و اصول ناب، برای اولین بار توسط ومک و جونز که سال های متمادی عمر خود را در تجزیه و تحلیل موفقیت شرکت های ژاپنی پس از جنگ جهانی دوم صرف کرده بودند، ابداع گردید که خلاصه آن در کتابی با عنوان تفکر ناب در سال 1989 آورده شده است. از دید بسیاری، واژه ناب به مجموعه ای از ابزار اطلاق می شود که در شناسایی و حذف مواردی که اتلاف منابع را در پی دارد، کمک می کند. در این باره، پیش تر اشاراتی داشته ایم.
پیش از هر چیز، لازم است تا اشاره ای به چشم انداز حسابداری ناب داشته باشیم.
چشم انداز حسابداری ناب، بدین شکل قابل تلخیص است:
* حسابداری ناب، اطلاعاتی دقیق، به موقع و قابل فهم برای بر انگیختن افراد در تغییر در سرتاسر شرکت و نیز برای سال هایی که به افزایش ارزش، رشد، سود آوری و نیز افزایش خالص جریان ورود وجه نقد ناشی از فعالیت های عملیاتی منجر می شود، فراهم خواهد آورد،
* حسابداری ناب، ضمن حفظ کنترل های مالی ضروری، ابزارهای ناب را به منظور حذف زواید فرایند حسابداری بنگاه به کار خواهد گرفت،
* حسابداری ناب با استاندارد های حسابداری و ضوابط گزارش گری مالی برون و دورن سازمانی ، مطابقت خواهد داشت، و
* حسابداری ناب از طریق برانگیختن سرمایه گذاری عموم، فراهم آمردن اظلاعاتی مربوط و عملی و تقویت و بهبود مستمر، در همه سطوح سازمان، فرهنگ ناب را پشتیبانی خواهد کرد.
در تکمیل تعریف حسابداری ناب گفته شده است که با موارد زیر سرو کار ندارد:
* کاهش نیروی انسانی،
* مچ گیری، و
* تغییرات مقطعی، سریع و غافلگیرانه.
حسابداری ناب در عمل ، به دنبال رفع نارساییهای سیستم های مرسوم و سنتی حسابداری است. گفته می شود که این سیستم ها، دارای نارسایی های زیر است:
فرایندی است حجیم، پیچیده و بی فایده، همراه با انبوهی از فعالیت ها و کوشش های بدون ارزش افزوده،
*این فرایند در جهت فراهم آوردن اندازه گیری ها و گزارش هایی چون کارایی نیروی انسانی و جذب سربار، تلاش می کند که پاسخگویی تولید انبوه و نگهداری سطح موجودیها در مقادیر بالاست،
* این فرایند راه مناسبی برای شناسایی آثار مالی بهبود نابی که در سرتا سر شرکت روی داده است، ارائه نمی کند، بلکه بر عکس، گزارش های مالی مرسوم و سنتی در این زمینه اغلب بیانگر وقوع رویداد های نامناسب بوده، در حالی که زمینه اغلب بیانگر وقوع رویداد های نا مناسب بوده، در حالی که تغییراتی ناب در حال انجام است،
* تنها افرادی معدود، صورت های مالی استخراج شده از سیستم های مرسوم و سنتی حسابداری را درک می کنند، در حالی که تمام افراد نیاز دارند تا براساس این صورتهای مالی، تصمیماتی مهم و گسترده را اتخاذ کنند، و
* این فرایند هزینه های استاندارد تولید را در نظر می گیرد که در مواردی چون لزوم اعلام قیمت برای شرکت در مناقصه ها، تحلیل سودآوری، ساخت یک قطعه یا محصول در داخل یا خرید آن از بیرون، ترکیب منطقی تولید می تواند گمراه کننده باشد.
تقریباً تمام شرکت هایی که تصمیم به استقرار سیستم های حسابداری ناب گرفته اند پیرامون چنین زمینه هایی مشکلاتی از قبیل پذیرش فعالیت های سود آور جدید، برون سپاری تولیدات یا تولید اجزایی که باید در داخل انجام شود و تولید محصولات صادراتی که از نظر رقابتی قابل توجیه است را داشته اند.
با این مقدمه می توان مزایای حسابداری ناب را به شرح زیر بر شمرد:
* فراهم آورنده اطلاعات بهتر برای تصمیم گیری،
* نشان دهنده روشن تر آثار مالی بهبود ناب،
* صرفه جویی مالی و کاهش هزینه ها، و
* مشوق بهبود ناب در بلند مدت.
مزایای پیش گفته از طریق راه کار های زیر قابل دسترسی است:
* حذف فعالیت های زائد،
* تدوین معیارهای سنجش عملکرد به منظور هماهنگی با اصول تفکر ناب،
* باور این که سنجش عملکرد از بخش های کوچک درون سازمانی ( سلول) آغاز می شود،
* تشکیل گروه بهبود مستمر و فراهم آوردن معیار های جریان ارزش برای آنان،
* ابزار تحلیلی برای نشان دادن آثار ناب نسبت به منابع مصرفی،
* استفاده از کارشناسان متخصص، و
* ساده سازی.
در واقع، قرار بود این گونه باشد، اما نتیجه تنها درامد و مقدمه ای است بر حسابداری ناب.
شاید اولین چیزی که پیرامون ناب و ناب بودن ، ما و شما را وسوسه می کند، طلای ناب باشد. طلایی خالص، بدون هرگونه ناخالصی. اما بحث ما طلای ناب نیست، گو این که هر چیز ناب، ارزشهای خاص خود را دارد. اینک حسابداری ناب.
حسابداری ناب با مفاهیمی چون تفکر، دیدگاه، تولید و دیگر مفاهیم ناب سر و کار دارد و گاه حتی با این مفاهیم توصیف می شود. از این رو، مناسب است تا ابتدا اشاره ای به این مفاهیم داشته باشیم.
قبل از آن نیز توجه به خود واژه ناب که معادل لین برابر گذاری شده، خالی از لطف نیست. مفهوم ناب یا همان خالص، روشن است؛ هر موضوع ناب بر حذف حشو و زاواید تاکید دارد. برای مثال، گوشت لخم، یعنی گوشت بدون چربی، استخوان و دیگر زواید.
حسابداری ناب عبارتی است که برای تغییرات مورد نیاز در حسابداری، کنترل، اندازه گیری و مدیریت فرایندهای پشتیبان تولید ناب مورد استفاده قرار می گیرد. اغلب سازمانهائی که رویکرد تولید ناب را برگزیده اند دیری نمی پاید که در می یابند، فرایندها و روشهای مدیریت حسابداری ایشان با سیستم جدید هماهنگ نیست. علت این امر آن است که روشهای مدیریت و حسابداری سنتی برای پشتیبانی از سیستم تولید سنتی بر مبنای تفکر تولید انبوه طراحی شده اند. تولید ناب قواعد تولید انبوه را می شکند و روشهای مدیریت و حسابداری سنتی را در بهترین حالت، نامناسب می نماید و معمولاً با تغییرات ناب در سازمان در تضاد است. برخی از مثالهای کلاسیک این نوع مسائل به شرح ذیل است :
- در حالی که بسیاری از استراتژیهای عالی ناب باعث حذف یا کاهش هزینه ها می شوند، استفاده از روش هزینه یابی استاندارد نشان می دهد بهبود های ناب دارای یک اثر منفی بوده و منجر به افزایش هزینه های حقوق و دستمزد و سربار خواهند شد.
- سنجه های سنتی عملکرد، کارکنان را به سوی اقداماتی در خلاف جهت ناب سازی سازمان سوق می دهد. مواردی مانند افزایش حجم موجودی، استفاده از دسته های بزرگ تولید، افزایش حجم ساعات کاری تولید، استفاده از مقادیر سفارش اقتصادی (eoq) به جای حداقل کردن مقادیر سفارش مواد و قطعات و .... این موضوعات باعث بکار بردن سنجه هائی نظیر کارانه (کارائی کارکنان)، نسبت بهره برداری از ماشین، انحراف قیمت خرید و شاید بدتر از همه انحراف جذب سربار و دیگر انحرافات می گردد.
- در حالیکه تیم اجرائی ناب سخت در تلاش برای حذف اتلافها از طریق حرکت در مسیر جریان ارزش و کاهش موجودی است، کارکنان مالی تنها اثر منفی این اقدامات را مشاهده نموده و در بهترین حالت هیچ اثری از بهبود مالی را نمی بینند.
تفکر ناب
تفکر ناب بر ریشه کن کردن هرگونه اتلاف منابع و ایجاد آفرینش برای سازمان بنا شده است. تفکر ناب نگرشی است برای افزایش بهره وری، ارزش آفرینی مستمر و حداقل کردن اتلاف منابع: به عبارتی دیگر تفکر ناب عبارت است از:
* حداکثر کردن کارایی عملکرد،
* حداکثر کردن ارزش محصول یا خدمت نهایی، و
* کاهش اتلاف منابع.
تفکر ناب و مشارکت کارکنان، فرایند ها با منابع کمتر، تجهیزات کمتر، زمان کمتر و فضای کمتر همراه است و بر دستیابی به بیشترین و بهترین نتایج تاکید دارد.
گفته می شود که مفهوم ناب با سه محرک اصلی مردم، فرایندها و فناوری در سروکار است. یعنی، محرک اولیه با تفکر ناب و مشارکت کارکنان، فرایند ها با جریان بدون وقفه در زنجیره تولید و حذف اتلاف منابع و سرانجام، ثناوری که بازاری در خدمت مردم و فرایندهاست. در نهایت، پیامد و جهت این محرک ها، رضایت مشتری، به عنوان یک اصل اساسی است.
در زمینه تفکر ناب در تولید، بحث اتلاف منابع از اهمیت زیادی بر خوردار است:
برخی از این موارد اتلاف، بر قرار زیر طبقه بندی می شود و توجه به آنها،درک تولید و حسابداری ناب را ساده تر می کند:
* اتلاف ناشی از موجودیت های اضافی،
* اتلاف ناشی از حمل و نقل
* اتلاف ناشی از قطعات معیوب ( در مراحل مختلف)،
* اتلاف ناشی اززمان بی کاری و انتظار برای تولید،
* اتلاف ناشی از حرکات زاید و بدون ارزشافزوده( در تولید)، و
* اتلاف ناشی از تولید اضافی.
به منظور کاهش و حذف اتلاف منابع، این موارد باید شناسایی و در نظر گرفته شود.گفته می شود اگر بخشی از فعالیت ها بتواند کنار گذاشته شود و یا نتیجه نهایی بدون آن فعالیت ها نیز قابل دستیابی باشد، انجام این فعالیت ها، اتلاف منابع محسوب می گردد.
مجموعه این موارد اتلاف، مشکلاتی است که اغلب بنگاه های اقتصادی دنیا با آن سر و کار دارند و تلاش مدیریت طی سال های متمادی، در جهت کاهش آن متمرکز بوده است و کماکان هم ادامه دارد.
تفکر ناب در تولید با مفاهیم مهمی از قبیل شش زیگما، رویکرد تولید بر مبنای حذف موجودیت ها، مدیریت کیفیت تولید بر مبنای حذف موجودیت ها، مدیریت کیفیت جامع، و تشریک مساعی نیروی انسانی پیوند دارد.
مدیریت کیفیت جامع همان طور که از نامش پیداست، نه تنها بر کنترل کیفیت در تمام مراحل تولید تاکید دارد، بلکه کیفیت در مراحل ساخت قطعات و نیاز مشتری پس از فرایند فروش را نیز مد نظر قرار می دهد و تمام ارکان شرکت را در بر می گیرد. شش زیگما نیز روشن شناسی است که با به کارگیری ابزار مناسب، شرکت ها را به توانمند ساختن فرایند های خود قادر می سازد. این امر، باعث بهبود و کاهش نوسان های فرایند شده و در نهایت موجب کاهش کالای نهایی معیوب در فرایند به سطح دو تا چهار واحد در میلیون می شود.
اصول تفکر ناب در بر گیرنده موارد زیر است:
* نحوه تعیین ارزش هر محصول
* شناسایی جریان ارزش محصول
* ایجاد حرکت بدون وقفه در زنجیره تولید، و
* پیگیری کمال.
تفکر ناب بر این نکته مهم تاکید دارد که ارزش دقیق هر محصول یا خدمت را مصرف کننده نهایی تعیین می کند. هر بهایی که بدون توجه به نظر مصرف کننده بر محصول یا خدمتی گذاشته شود، آن محصول یا خدمتی گذاشته شود، آن محصول یا خدمت یا خریداری نخواهد داشت( به دلیل گران بودن) و یا منجر به ارزان فروشی می شود که معادل تجاری آن از دست دادن منابع است. این اصل با مفهوم هزینه یابی هدف پیوندی جدی دارد.
بیان نمونه های بیشتر در این مقال نمی گنجد. تفکر ناب بیش از کاربرد آن در تولید است چراکه فرضیات اساسی تولید سنتی انبوه با فرضیات اساسی تولید ناب متفاوت است. تولید ناب تنها مجموعه ای از مزایا و منافع حاصل از بکارگیری ابزارها در کف کارخانه نیست، بلکه یک مسیر بسیار متفاوت در مدیریت کسب وکار است. هنوز در بسیاری از سازمانهائی که در مسیر ناب سازی گام بر می دارند، تغییرات بنیادی از سطح تولید فراتر نرفته است. مطمئناً برخی از سازمانها حرکت ناب را در بخش اداری یا طراحی محصول بکار برده اند اما برای تغییر در این مسیر، یک اثر فرهنگی بسیار بزرگتر در حسابداری، اندازه گیری، کنترل، تصمیمگیری و مدیریت سازمان مورد نیاز است.
جدول ذیل به درک بهتر تفاوتهای حسابداری ناب با سیستم حسابداری استاندارد کمک می کند :
حسابداری استاندارد
حسابداری ناب
تمرکز روی نگهداری هزینه
تمرکز روی کاهش هزینه
تدوین استاندارد های سالانه
خلق اهداف جدید ماهانه
تحلیل انحرافها برای حذف منابع انحراف
پیشنهاد بهبود برای دستیابی به اهداف
پیگیری دستیابی به استاندارد ها
پیگیری دستیابی به اهداف
بررسی زمانی که به استاندارد ها دست نیافته ایم
بررسی در زمانی که به اهداف دست نیافته ایم
تولید ناب
بحث بعدی، تولید ناب است که دارای مفاهیمی مشترک با تفکر ناب می باشد.
در یک طبقه بندی کلی، تولید را به دوره های تولید دستی، تولید انبوه، تولید ناب و تولید چابک تقسیم کرده اند.
ویژگی های تولید دستی، سطح تولید بسیار پایین، نظام استاد- شاگردی، کیفیت اغلب پایین محصولات، تاکید بر کارگردانی ماهر و بالاخره قیمت بالای محصولات بوده است.
این شیوه تولید، هنوز در بخش های وسیعی از جهان جریان و البته در برخی موارد خاص( چون آثار هنری)، کماکان موضوعیت دارد.
دوره تولید انبوه، از اوایل قرن بیستم آغاز شد و اوج آن در کارخانه های هنری فورد تبلور یافت. از ویژگیهای این دوره می توان خط مونتاژ متحرک، قابلیت تعویض کامل قطعات، راحتی اتصال قطعات مختلف به یکدیگر، کاهش زمان چرخه کاری، تعویض پذیری و عدم ضرورت و تاکید بر کارگران ماهر، طرح ریزی مشاغل، تخصصها و سمت های جدیدی چون تعمیر کاران و مهندسان صنایع و کاهش زمان راه اندازی ماشین آلات را بر شمرد. نتیجه این امر را می توان امکان تولید محصولات در حجم بسیار بالا و قیمت بسیار پایین نسبت به گذشته دانست. اما مهمترین نقطه ضعف این سیستم، انعطاف ناپذیری آن بود، بدین صورت که تغییر دستگاه ها به منظور انجام وظیفه ای جدید، بسیار وقت گیر و پر هزینه بود. کارخانه های فورد، سالها حتی نسبت به رنگ اتومبیل با رنگ دیگری را اساساً بی معنی می دانستند.
دوره سوم، تولید ناب است که اگر چه مغزهای متفکر و بنیانگذاران آن مدیران ارشد تویوتا بوده اند، اما سابقه ای طولانی تر دارد.
تولید ناب به معنای حذف هر گونه فعالیت بدون ارزش افزوده است. ویژگی های این سیستم، حذف ضایعات، در حد صفر بودن کالای معیوب ( در مواد اولیه، فرایند تولید و محصولات نهایی)، کار گروه های نیروی انسانی چند منظوره به جای تک منظوره، کاهش لایه های سازمانی و رهبری تیمی، سیستم های عمودی اطلاعاتی، بهبود مستمر و سیستم های انگیزشی است.
در ادامه این روند، تولید چابک مطرح می شود که بر رضایت و اغنای مشتری، اهرمی کردن اطلاعات، افراد مسلط بر تغییرات و عدم اطمینان و رقابت پذیری از طریق همکاری تاکید دارد.
امروزه گفته می شود که عصر تولید انبوه به پایان خود رسیده است و شیوه های جدیدی چون تخصصهای انعطاف پذیر و مدیریت بدون ضایعات یا اتلاف منابع، مرحله ای از تولید است که مزایای تولید دستی و انبوه را همراه دارد و از معایب آن مبراست. بنابراین، مهمترین ویژگی این سیستم، برخورداری از نیروی انسانی چند مهارتی و آدم های ماشینی انعطاف پذیر( روبات ها) محسوب می شود؛ به عبارت دیگر، هم نیروی انسانی و هم ماشین های انعطاف پذیر.
از این رو، به طور خلاصه می توان گفت در سیستم تولید ناب، نیروی انسانی مورد استفاده، مخارج خرید و نصب ماشین آلات، فضای لازم برای تولید، موجودی های در جریان، مواد و محصول و نیروی مهندسی طراحی محصولات، همه و همه به شدت کاهش می یابد و در نتیجه از جمله منجر به نتایج زیر می شود:
* کاهش هزینه تولید و افزایش حجم آن،
* تولید استاندارد( با تعریف مشخصی از کیفیت)
* افزایش تنوع تولید در جهت رفع نیاز مشتری ، و
* ایجاد حس مسئولیت پذیری، همراه با آزادی عمل در انجام کار ها توسط نیروی انسانی.
یکی از جنبه های قابل ملاحظه تولید ناب، خصوصیات زنجیره تامین آن است که با زنجیره تامین در تولید انبوه تفاوت دارد. در زنجیره تامین ناب بر خلاف تولید انبوه که به صورت هزینه ها به اضافه چند درصد عملی می شود، ابتدا مونتاژ کننده از طریق محاسبه سهم قطعه مشخص می کند و سپس، سفارش می دهد.
در این شکل کار به جای آنکه تولید کننده قطعه بهای آن را مشخص کند، مونتاژ کننده، پیشنهاد دهنده قیمت است. اینجاست که نقش مهندسی ارزش در شرکت های قطعه ساز پر رنگ تر می شود.
وظیفه مهندسی ارزش در موسسات تولید کننده قطعات، تحلیل مداوم هزینه های تولید است و بر حذف هزینه های زائد تاکید می کند. این امر کاهش مستمر هزینه های تولید را در بر دارد و حتی گاه ممکن است به طراحی دوباره آن محصول بیانجامد.
ویژگی های زنجیره تامین در سیستم های تولید انبوه و ناب تفاوت هایی جدی با یکدیگر دارد که خارج از بحث اصلی ما رار می گیرد.
حسابداری ناب
پس از بیان مقدمات پیش گفته، به بحث اصلی یعنی حسابداری ناب می رسیم، گو این که در این بخش، باز هم به مفاهیم دیگر ناب، برخورد خواهیم کرد.
حسابداری ناب، اصطلاحاتی کلی است برای تغییراتی که در سیستم ها، رویکرد ها و مفاهیم حسابداری یا سنجش عملکرد فرایند های مدیریت سازمان در حمایت و پشتیبانی از تفکر و تولید ناب، حسابداری موسسات ناب است.
همچنین گفته می شود که حسابداری ناب:
* ابزار گزارشگری تولید ناب است،
* از شاخص های غیر مالی( در کنار مقیاس های مالی) استفاده می کند،و
* هزینه ها را گروه بندی و آنها را از طریق جریان ارزش سازماندهی می کند.
اصول ناب، اساساً از صنایع تولیدی ژاپن سرچشمه گرفته است.
واژه ناب و اصول ناب، برای اولین بار توسط ومک و جونز که سال های متمادی عمر خود را در تجزیه و تحلیل موفقیت شرکت های ژاپنی پس از جنگ جهانی دوم صرف کرده بودند، ابداع گردید که خلاصه آن در کتابی با عنوان تفکر ناب در سال 1989 آورده شده است. از دید بسیاری، واژه ناب به مجموعه ای از ابزار اطلاق می شود که در شناسایی و حذف مواردی که اتلاف منابع را در پی دارد، کمک می کند. در این باره، پیش تر اشاراتی داشته ایم.
پیش از هر چیز، لازم است تا اشاره ای به چشم انداز حسابداری ناب داشته باشیم.
چشم انداز حسابداری ناب، بدین شکل قابل تلخیص است:
* حسابداری ناب، اطلاعاتی دقیق، به موقع و قابل فهم برای بر انگیختن افراد در تغییر در سرتاسر شرکت و نیز برای سال هایی که به افزایش ارزش، رشد، سود آوری و نیز افزایش خالص جریان ورود وجه نقد ناشی از فعالیت های عملیاتی منجر می شود، فراهم خواهد آورد،
* حسابداری ناب، ضمن حفظ کنترل های مالی ضروری، ابزارهای ناب را به منظور حذف زواید فرایند حسابداری بنگاه به کار خواهد گرفت،
* حسابداری ناب با استاندارد های حسابداری و ضوابط گزارش گری مالی برون و دورن سازمانی ، مطابقت خواهد داشت، و
* حسابداری ناب از طریق برانگیختن سرمایه گذاری عموم، فراهم آمردن اظلاعاتی مربوط و عملی و تقویت و بهبود مستمر، در همه سطوح سازمان، فرهنگ ناب را پشتیبانی خواهد کرد.
در تکمیل تعریف حسابداری ناب گفته شده است که با موارد زیر سرو کار ندارد:
* کاهش نیروی انسانی،
* مچ گیری، و
* تغییرات مقطعی، سریع و غافلگیرانه.
حسابداری ناب در عمل ، به دنبال رفع نارساییهای سیستم های مرسوم و سنتی حسابداری است. گفته می شود که این سیستم ها، دارای نارسایی های زیر است:
فرایندی است حجیم، پیچیده و بی فایده، همراه با انبوهی از فعالیت ها و کوشش های بدون ارزش افزوده،
*این فرایند در جهت فراهم آوردن اندازه گیری ها و گزارش هایی چون کارایی نیروی انسانی و جذب سربار، تلاش می کند که پاسخگویی تولید انبوه و نگهداری سطح موجودیها در مقادیر بالاست،
* این فرایند راه مناسبی برای شناسایی آثار مالی بهبود نابی که در سرتا سر شرکت روی داده است، ارائه نمی کند، بلکه بر عکس، گزارش های مالی مرسوم و سنتی در این زمینه اغلب بیانگر وقوع رویداد های نامناسب بوده، در حالی که زمینه اغلب بیانگر وقوع رویداد های نا مناسب بوده، در حالی که تغییراتی ناب در حال انجام است،
* تنها افرادی معدود، صورت های مالی استخراج شده از سیستم های مرسوم و سنتی حسابداری را درک می کنند، در حالی که تمام افراد نیاز دارند تا براساس این صورتهای مالی، تصمیماتی مهم و گسترده را اتخاذ کنند، و
* این فرایند هزینه های استاندارد تولید را در نظر می گیرد که در مواردی چون لزوم اعلام قیمت برای شرکت در مناقصه ها، تحلیل سودآوری، ساخت یک قطعه یا محصول در داخل یا خرید آن از بیرون، ترکیب منطقی تولید می تواند گمراه کننده باشد.
تقریباً تمام شرکت هایی که تصمیم به استقرار سیستم های حسابداری ناب گرفته اند پیرامون چنین زمینه هایی مشکلاتی از قبیل پذیرش فعالیت های سود آور جدید، برون سپاری تولیدات یا تولید اجزایی که باید در داخل انجام شود و تولید محصولات صادراتی که از نظر رقابتی قابل توجیه است را داشته اند.
با این مقدمه می توان مزایای حسابداری ناب را به شرح زیر بر شمرد:
* فراهم آورنده اطلاعات بهتر برای تصمیم گیری،
* نشان دهنده روشن تر آثار مالی بهبود ناب،
* صرفه جویی مالی و کاهش هزینه ها، و
* مشوق بهبود ناب در بلند مدت.
مزایای پیش گفته از طریق راه کار های زیر قابل دسترسی است:
* حذف فعالیت های زائد،
* تدوین معیارهای سنجش عملکرد به منظور هماهنگی با اصول تفکر ناب،
* باور این که سنجش عملکرد از بخش های کوچک درون سازمانی ( سلول) آغاز می شود،
* تشکیل گروه بهبود مستمر و فراهم آوردن معیار های جریان ارزش برای آنان،
* ابزار تحلیلی برای نشان دادن آثار ناب نسبت به منابع مصرفی،
* استفاده از کارشناسان متخصص، و
* ساده سازی.