h.jabbari
8th September 2012, 09:30 AM
مقدمه
مدیر ارشد حسابرسی1، مسئول وضع و نظارت بر برنامه‌های تضمین کیفیت2 به‌منظور کسب اطمینان از این موضوع است که بخشهای تحت نظارت وی، هدفهای خود را محقق می‌سازند و استانداردهای حرفه‌ای انجمن حسابرسان داخلی3 را رعایت میکنند. علاوه بر عناصری سنتی چون سرپرستی، بررسیهای داخلی و خارجی، نظارت و معیارسنجی4، در سالهای اخیر معیارهای اصلی عملکرد را می‌توان به‌عنوان چهارمین عنصر تضمین کیفیت به‌شمار آورد. با این حال، انتخاب و نظارت بر معیارهای صحیح عملکرد در مقایسه با تعداد زیاد معیارهای عملکرد موجود ممکن است تا حدی مشکل باشد. مسئله اساسی که مدیر ارشد حسابرسی با آن روبه‌روست، انتخاب معیارهای عملکردی است که عملکرد واحد وی و به‌ویژه پیشرفت واحد در دستیابی به هدفهای آن را به‌طور صحیح منعکس سازد.
رابرت کاپلان (Robert Kaplan) و دیوید نورتون (David Norton) روشی را برای دستیابی به این موضوع ابداع کردند. روش کارت امتیازی متوازن5 آنها، معیارهای عملکرد شخصی و بخش را به فرایند برنامه‌ریزی استراتژیک سازمان پیوند می‌دهد. حسابرسان ارشد باید در فکر پیاده‌سازی این روش برای واحدهای حسابرسی داخلی خود باشند.
رهنمودهای عمومی مربوط به تضمین کیفیت از طریق استانداردهای خدمات حرفه‌ای حسابرسی داخلی6 ارائه شده است. بخش 560 استانداردهای انجمن حسابرسان داخلی برای رویدادهای حسابرسی داخلی در خصوص تضمین کیفیت بیان میکند که مدیر واحد حسابرسی داخلی باید یک برنامه تضمین کیفیت را به‌منظور ارزیابی فعالیتهای واحد حسابرسی داخلی مقرر و رعایت کند (IIA, 1985). همچنین، بخش 560 این استاندارد بیان میکند که برنامه تضمین کیفیت به این دلیل وجود دارد که از تطبیق کار واحد حسابرسی با استانداردهای حرفه‌ای حسابرسان داخلی و نیازهای مدیران ارشد، حسابرسان مستقل، هیئت‌مدیره و مراجع قانونگذار اطمینان فراهم آورد. به‌علاوه مطابق با این بخش، برنامه تضمین کیفیت باید حاوی عنصرهای زیر باشد؛ الف) سرپرستی، ب) بررسیهای داخلی، و ج) بررسیهای خارجی. سپس استاندارد 560 هریک از عنصرهای فوق را به‌صورت تفصیلی تشریح میکند.
با این حال، بخش 560 معیارهای عملکرد و معیارسنجی را ذکر نمی‌کند؛ هر چند به‌نظر می‌رسد که این مورد موضوع مهمی است که انجمن حسابرسان داخلی باید بدان توجه کند. در اوایل دهه 1980، انجمن حسابرسان داخلی بر اهمیت بررسیهای خارجی به‌عنوان ابزاری مهم برای رسیدن به کیفیت حسابرسی تاکید کرد؛ اما با وجود این، در دهه 90 بسیاری از واحدهای حسابرسی داخلی برای تضمین کیفیت دست نیاز به‌سوی رویکرد مدیریت کیفیت جامع دراز کردند. یک عنصر اصلی در مدیریت کیفیت جامع7 استفاده از معیارهای عملکرد برای پیگیری کیفیت و بهینه‌سازی با سایر واحدهای حسابرسی داخلی بود. در 1993، انجمن حسابرسان داخلی خدمات برتر خود، یعنی شبکه جهانی اطلاعات حسابرسی8 را تاسیس کرد. در 1994، بنیاد پژوهش انجمن حسابرسان داخلی9 تحقیقی با عنوان ایجاد بهره‌وری در سیستمهای اندازه‌گیری کیفیت برای حسابرسی واحدهای داخلی10 اثر جیمز لامپه (James Lampe) و استیو ساتن (Steve Sutton) را منتشر کرد. بنیاد مزبور دو بررسی در زمینه مدیریت کیفیت جامع و معیارسنجی انجام داد (IIARF, 1995, 1997).
علاوه بر این، این بررسی‌ها به شکلی جامع با واحد حسابرسی داخلی به‌عنوان ارائه‌کننده خدمات مدیریت کیفیت جامع و خدمات معیارسنجی برای سایر واحدهای یک سازمان، مرتبط بود. سرانجام، انجمن حسابرسان داخلی معیارهای عملکرد را به آخرین ویرایش راهنمای تضمین کیفیت خود، اضافه کرد (IIA, 1996).
علاوه بر کارهای ذکرشده، مقاله‌های متعددی در زمینه معیارهای عملکرد و معیارسنجی وجود دارد. به‌تازگی استفاده از معیارهای عملکرد و معیارسنجی واحدهای حسابرسی داخلی به‌عنوان چهارمین عنصر سیستم تضمین کیفیت واحدهای حسابرسی داخلی در نظر گرفته شده، اما هنوز برخی از مسائلی که نیاز به توجه دارند، باقیمانده است. برای مثال، بهترین معیار عملکرد کدام است؟ چگونه مدیر ارشد حسابرسی داخلی می‌تواند معیارهای عملکرد خود را به راهبردهای درازمدت حسابرسی داخلی پیوند دهد؟ موضوعهای پیشگفته در بخش بعدی مقاله از طریق آزمون روش امتیازی متوازن نشان داده شده است.
کارت امتیازی متوازن
کاپلان و نورتون در 1996 روش کارت امتیازی متوازن را در مقاله‌‌ای تحت عنوان استفاده از کارت امتیازی متوازن به‌عنوان یک سیستم مدیریت راهبردی11 در مجله بررسیهای تجاری دانشگاه هاروارد12 امریکا معرفی کردند. آنها اعتقاد داشتند که در محیط کنونی کسب‌و‌کار، سازمانها بر اساس اطلاعات رقابت میکنند و اینکه توان یک سازمان در بهره‌برداری از داراییهای نامشهود، به‌طور فزاینده‌ای مهمتر از توان سازمان در بهره‌برداری از داراییهای فیزیکی است. مسئله کاپلان و نورتون این است که بیشتر سیستمهای ارزیابی عملکرد مدیریت سازمانها حول معیارها و هدفهای مالی شکل گرفته‌اند که میزان پیشرفت سازمان در دستیابی به هدفهای راهبردی درازمدت را ارزیابی نمی‌کند. بنابراین، در عمل یک شکاف بین راهبرد و اجرای آن وجود دارد. راه‌حل این مسئله، ایجاد یک کارت امتیازی است که معیارهای سنتی مالی13 را از منظر مشتریان14، فرایندهای داخلی تجاری15، و یادگیری و رشد16 نیز ارزیابی کند. به‌علاوه، مدیران باید 4 فرایند جدید مربوط به هدفهای راهبردی درازمدت را با اهداف کوتاهمدت (معیارهای عملکرد) ترکیب کنند: 1) تبدیل یا ترجمه دیدگاهها، 2) ابلاغ و ارتباط دادن، 3) برنامه‌ریزی تجاری، و 4) بازخورد و آموزش.
نمایشگر 1 ارتباط میان 4 رویکرد کارت امتیازی متوازن و دیدگاه سازمان و راهبرد را نشان می‌دهد. توجه داشته باشید که هر دیدگاه در قالب یک اصطلاح کلیدی تعریف شده است. برای مثال، هر دیدگاه در قالب سئوالهایی چون موارد زیر مطرح می‌شود؛ “برای موفقیت مالی، باید بدانیم که چگونه در برابر سهامداران خود ظاهر شویم؟” ذینفعان واحد حسابرسی داخلی چه کسانی‌اند؟ در نهایت آنها سازندگان و مالکان سازمان در قالب هیئت‌مدیره، کمیته حسابرسی یا مدیران رده بالا هستند.
http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing-curve1.jpg
معیارهای عملکرد این دیدگاه باید کیفیت رابطه میان کمیته حسابرسی، مدیران رده بالا و واحد حسابرسی داخلی را به هم ربط دهد. به‌علاوه، معیارهای دیدگاه مالی باید به استفاده واحد حسابرسی داخلی از منابع مالی مربوط باشد. در جدول 1، برخی از معیارهای احتمالی عملکرد برای دیدگاه مالی درج شده است. معیارهای عملکرد از بسیاری مباحث مربوط به انجمن حسابرسان داخلی و پایگاه شبکه جهانی اطلاعات حسابرسی انتخاب شده است (IIA, 1997). از این‌رو، مقاله حاضر استفاده از اطلاعات نگهداری‌شده توسط شبکه جهانی اطلاعات حسابرسی را ارائه میکند.
دیدگاه مشتریان این سئوال را مطرح می‌سازد که “برای رسیدن به هدفها، چگونه باید در برابر مشتریانمان ظاهر شویم؟” مشتریان واحد حسابرسی داخلی چه کسانی‌اند؟ پاسخ به این سوال اندکی آسان است؛ مدیران واحدهایی كه حسابرسی می‌شوند. پس آنها کسانی‌اند که از حسابرسی به‌دلیل بهبود فرایند و کاهش ریسک، بیشتر از همه منتفع می‌شوند. در نتیجه معیارهای عملکرد این دیدگاه باید به ارزیابی مدیر واحد حسابرسی‌شده از حسابرسی انجام‌شده، مرتبط باشد.
دیدگاه یادگیری و رشد این سئوال را مطرح می‌سازد که “برای رسیدن به هدف خود، چگونه تواناییمان را برای تغییر و بهبود ثابت خواهیم کرد؟” آیا واحد حسابرسی داخلی، دانش، مهارت و توانایی بقا در محیط پیوسته در حال تغییر را دارد؟ معیارهای عملکرد از این منظر باید به دانش، مهارت و تواناییهای کارمندان واحد حسابرسی مرتبط باشد. جدول 1، معیارهای احتمالی عملکرد را از دیدگاه یادگیری و رشد نشان می‌دهد.
آخرین دیدگاه، مربوط به فرایندهای داخلی تجاری است که در آن، این سئوال مطرح می‌شود؛ “برای جذب سهامداران و مشتریان، در کدام امور تجاری باید قوی بود؟ ” کدام یک از انواع حسابرسی را واحد حسابرسی داخلی باید انجام دهد و چه نتایجی باید از آن رسیدگی حاصل شود؟ جدول 1، معیارهای احتمالی عملکرد را از دیدگاه فرایندهای داخلی نشان می‌دهد.
به اعتقاد کاپلان و نورتون (1996) مدیر ارشد حسابرسی باید 4 فرایند زیر را در طراحی کارت امتیازی متوازن برای واحد خود در نظر داشته باشد:
-1 تبدیل هدفها: رسیدن به اجماع در مورد هدف و راهبرد واحد حسابرسی داخلی،
-2 ارتباط و ابلاغ: اجازه دادن اشخاص ذینفع برای ابلاغ راهبردشان به سطوح بالا و پایین سازمان و ارتباط آن به هدفهای شخصی،
-3 برنامه‌ریزی تجاری: قادر ساختن واحد حسابرسی داخلی برای یکپارچه کردن برنامه‌های تجاری مالی، و ...، و
-4 بازخورد و یادگیری: قادر ساختن واحد حسابرسی داخلی به ارزیابی راهبرد از لحاظ عملکرد اخیر.
جدول1- معیارهای احتمالی عملکرد طبقه‌بندی‌شده توسط کارت امتیازی متوازن
از منظر مالی: برای رسیدن به موفقیت از منظر مالی، چگونه باید در برابر سهامداران خود ظاهرشویم؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
مدیر ارشد حسابرسی روابط کاربردی را گزارش می‌دهد.
مدیر ارشد حسابرسی به‌طور خصوصی با کمیته حسابرسی جلسه برگزار میکند.
نقش حسابرسی داخلی به‌صورتی که مدنظر کمیته حسابرسی است.
هزینه‌های کل هر حسابرس- با احتساب سفر.
هزینه‌های کل هر حسابرس- بدون احتساب سفر.
حقوق و دستمزد به‌عنوان درصدی از هزینه‌های کل.
سفر به‌صورت درصدی از هزینه‌های کل.
کارآموزی به‌صورت درصدی از هزینه‌های کل.
سایر هزینه‌ها به‌صورت درصدی از هزینه‌های کل.
از منظر مشتریان: برای رسیدن به هدفهای خود، چگونه باید در برابر مشتریانمان ظاهر شویم؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
نتایج نظرسنجی در خصوص رضایت مشتری.
نقش کنترلهای داخلی، به‌صورتی که توسط واحد حسابرسی‌شونده دیده می‌شود.
توقع‌های مدیریت از کنترلهای داخلی.
تعداد درخواستهای مدیریت.
تعداد شکایتهای در مورد حسابرسی.
از منظر یادگیری و رشد: برای رسیدن به هدف خود چگونه تواناییمان برای تغییر و بهبود را اثبات خواهیم نمود؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
سطوح تحصیلات حسابرس.
ضریب گردش کارکنان.
درصد کارکنان خبره.
متوسط سالهای تجربه حسابرسی.
ساعتهای کارآموزی هر حسابرس داخلی.
کارآموزی حسابرس داخلی از لحاظ نوع.
کارآموزی داخلی به‌عنوان درصدی از کارآموزی کل.
از منظر فرایندهای داخلی: به‌منظور خوشنودی سهامداران و مشتریان خود، در کدام یک از فرایندهای تجاری باید برتر باشیم؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
انواع بررسیهای حسابرسی.
بررسی تضمین کیفیت خارجی.
ساعتهای واقعی در برابر ساعتهای بودجه‌شده.
حسابرسیهای تکمیل‌شده در برابر حسابرسیهای برنامه‌ریزی‌شده.
تعداد یافته‌ها و توصیه‌های اصلی حسابرسی.
میزان پیشرفت فرایند.
تعداد گزارشهای حسابرسی منتشرشده.
حسابرسیهای بررسی‌شده توسط هر حسابرس.
توزیع نظرهای حسابرسی از لحاظ نوع.
اهمیت مسائل حسابرسی.
درصد توصیه‌های حسابرسی به‌کار گرفته‌شده.
میزان صرفه‌جویی حسابرسی.
متوسط زمان پاسخ- درخواستهای مدیریت.
هزینه‌های صرفه‌جویی به‌صورت درصدی از کل بودجه.
فاصله زمان پایان کار تا زمان انتشار گزارش.
تاریخهای تکمیل موردنظر بر مبنای طرحهای عملکرد مدیریت.
منبع: IIA, GAIN Database
نمایشگر 2 واکنش میان این فرایندها و کارت امتیازی متوازن را نشان می‌دهد. توجه داشته باشید که این فرایندها بارها تکرار می‌شوند. نمایشگر 3 ماهیت چرخشی محیطی که چهار فرایند در آن كنش دارند را نشان می‌دهد. 10گام برای پیاده‌سازی کارت امتیازی متوازن لازم است. بخش بعدی این مقاله، یک مثال گام به گام از چگونگی [طراحی] کارت امتیازی متوازن به نمایش می‌گذارد.
http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing-curve2.jpg
http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing-curve3.jpg
مثال جامع
گام اول در ایجاد کارت امتیازی متوازن، تشکیل یک گروه برنامه‌ریزی راهبردی توسط مدیر ارشد حسابرسی است. اشخاص کلیدی خارج از واحد حسابرسی داخلی (برای مثال؛ مدیرعامل، مدیران انتخاب‌شده و اعضای کمیته حسابرسی) و در واحد وی (سرپرست و کارمندان حسابرسی) باید در این گروه برنامه‌ریزی حضور داشته باشند. این یک فرصت عالی برای عرضه واحد حسابرسی داخلی است؛ زیرا نظرها و پیشنهادهای باارزشی دریافت می‌شود. گروه برنامه‌ریزی راهبردی باید با مرور و تبدیل هدفهای واحد از زبان عمومی به آنچه کاپلان و نورتون (1996) “یک مجموعه یکپارچه از هدفها و معیارهای مورد توافق از طریق آنچه تحت عنوان محرکهای درازمدت موفقیت توصیف می‌شود” می‌خوانند، آغاز به‌کار کند. گروه مزبور باید هدف را در قالب معیارهای عملکرد مرتبط به هر دیدگاه بیان کند. این مورد گروه را وادار می‌سازد که هدفهای واحد را برای تمرکز بر این موضوع به‌نحوی که تمام اشخاص بتوانند آن را درک کنند، مشخص سازند. همچنین به اشخاص ذینفع اجازه می‌دهد که پیشرفت واحد حسابرسی داخلی در اجرای هدفها را پیگیری کنند. یک نمونه از هدفهای واحد حسابرسی داخلی در قالب کارت امتیازی متوازن در جدول 2 نشان داده شده است.
انتخاب معیارهای عملکرد مناسب آسان نیست. با این حال، به كمك روش کارت امتیازی متوازن که به اشخاص ذینفع فرصت اجماع در خصوص معیارهای عملکردی را که برای استفاده مناسب هستند، می‌دهد، کار آسانتر می‌شود؛ زیرا معیارهای 4 دیدگاه به هم پیوند خورده‌اند. این‌گونه به‌نظر می‌رسد که تعداد مناسبی از دیدگاهها وجود دارد. دیدگاهها معمولاً حدود مورد نیاز را ارائه نمی‌کنند و بهبود از لحاظ اداری کار مشکلی است. به‌علاوه، تعریف تمام معیارهای عملکرد مشتمل بر 4 دیدگاه یا جمع‌آوری داده‌های مربوط، بسیار طاقت‌فرسا خواهد بود. پس مدیر ارشد حسابرسی باید هدفهای تجدیدنظرشده یا کارت امتیازی واحد را با مدیران میانی واحد حسابرسی داخلی (اگر وجود داشته باشد) یا سرپرستان به بحث گذارد. حتی در واحدهای حسابرسی کوچک این بحث می‌تواند مدیر ارشد و کارمندان حسابرسی را در تقابل با یکدیگر قرار دهد. مدیران حسابرسی داخلی یا کارمندان باید کارت امتیازی واحد را به بخشهای کوچکتر و در نهایت به کارت امتیازی شخصی تبدیل کنند. جدول 3 مثالی در خصوص کارت امتیازی شخصی حسابرسان ارائه میکند.
گروه برنامه‌ریزی راهبردی باید در قالب معیارهای عملکرد، هدفهای مرتبط به هر دیدگاه را ارائه کند. این مورد گروه را وادار می‌سازد تا هدف واحد را برای تمرکز بر این موضوع که تمام اشخاص می‌توانند آن را درک کنند، تعیین کند و همچنین به اشخاص ذینفع اجازه می‌دهد که پیشرفت واحد حسابرسی داخلی در اجرای هدفها را پیگیری کنند.
فرایند تبدیل کارت ارزیابی واحد به کارت امتیازی شخصی باید منجر به سه گام شود:
-1 شناسایی برنامه‌هایی که (نوع حسابرسیها) واحد حسابرسی داخلی در تحقق هدفهای خود باید انجام دهد.
-2 برنامه‌هایی را (انواع حسابرسیها) که در تحقق هدف واحد کمکی نمی‌کند باید حذف کرد، و
-3 برنامه‌های غیرفعال (انواع حسابرسیها) که در رسیدن به هدفهای واحد کمک میکنند، اما انجام نمی‌شوند، باید به‌کار گرفته شوند.
برای مثال، واحد حسابرسی داخلی می‌تواند درباره پذیرش نظارت بر اساس ارزیابی فردی یا تعداد حسابرسیهای مالی تصمیم بگیرد. سپس مدیر ارشد حسابرسی و مدیران حسابرسی (کارمندان) باید کارت امتیازی شخصی را مورد بررسی قرار دهند (گام چهارم).
این به مدیر ارشد حسابرسی اجازه می‌دهد که اطمینان حاصل کند کارت امتیازی شخصی با کارت امتیازی واحد سازگار است و اینکه تمام اقلام در کارت امتیازی شخصی را پوشش می‌دهد. سپس نتایج این مرحله باید برای تعریف مجدد هدف واحد و کارت امتیازی توسط تیم برنامه‌ریزی راهبردی مورد استفاده قرار گیرد (گام پنجم). http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing.jpg
مدیریت ارشد حسابرسی باید کارت امتیازی واحد و کارت امتیازی شخصی را برای تمام كاركنان واحد تصحیح نماید (گام ششم). سپس باید کارتهای امتیازی تصحیح‌شده را به برنامه و بودجه‌های بلندمدت واحد ارتباط دهد (گام هفتم). این شامل شناسایی منابع لازم برای اجرای هدفهای واحد در پنج سال آینده است.
مدیر ارشد حسابرسی و سایر اشخاص ذینفع باید هنگامی‌که مدیریت رده بالا برنامه پنج‌ساله را تصویب کرد، به‌طور ادواری معیارهای عملکرد (گام هشتم) را مورد بررسی و نظارت قرار دهند. زمانبندی این بررسی مطابق با اندازه واحد متفاوت است. این بررسیهای ادواری در واحدهای کوچک باید به‌صورت سه‌ماهه برای دستیابی به اهداف راهبردی بلندمدت نسبت به اهداف کوتاهمدت صورت گیرد. مدیر ارشد حسابرسی و کمیته برنامه‌ریزی راهبردی باید به‌صورت ماهانه اهداف و کارت امتیازی واحد را مورد بررسی قرار دهند (گام نهم). این گام باید تفکری مجدد نسبت به اهداف واحد باشد و کل فرایند را دوباره آغاز نماید. در نهایت، مدیر ارشد حسابرسی باید مطمئن شود که تمام كاركنان حسابرسی داخلی بر اساس کارت امتیازی داخلی شخصی خود مورد ارزیابی قرار می‌گیرند.
نکته‌های مهم مربوط به معیارهای عملکرد
این مقاله یکی از ابزار بستن شکاف میان برنامه‌های راهبردی واحد حسابرسی داخلی و هدفهای کوتاهمدت آن را تشریح کرد. برخی از نکته‌های کلیدی برای پذیرش روش کارت امتیازی متوازن کاپلان و نورتون در زیر ارائه می‌شود:
• معیارهای عملکرد نباید به‌طور انفرادی انتخاب و ارزیابی شود، و باید به هدفها و ماموریت واحد حسابرسی داخلی مرتبط باشد.
• عملکرد واحد حسابرسی داخلی باید بر مبنای 4 دیدگاه مالی، مشتری، یادگیری و رشد و فرایندهای داخلی تجاری ارزیابی شود.
• هدفها و ماموریتهای واحد حسابرسی داخلی باید به‌صورت یک مجموعه یکپارچه از هدفها و معیارهایی که موفقیت در درازمدت را هدایت میکند، بیان شود.
• اتصال شکاف میان هدفهای درازمدت و معیارهای عملکرد شخصی مشتمل بر تکرار 4 فرایند- تبدیل هدفها، ابلاغ، برنامه‌ریزی تجاری و بازخورد و آموزش است.
• اشخاص کلیدی هم در داخل و هم خارج واحد حسابرسی داخلی باید در فرایند انتخاب معیارهای عملکرد مشارکت داشته باشند.
جدول2- هدفهای کارت امتیازی متوازن واحد حسابرس داخلی
از منظر مالی: برای رسیدن به موفقیت از منظر مالی، چگونه باید در برابر سهامداران خود ظاهر شویم؟
معیارها:
نقش حسابرسی داخلی از دیدگاه کمیته حسابرسی- تعداد خدمات مختلفی که ثابت می‌ماند یا افزایش خواهد یافت.
کل هزینه‌های هر حسابرسی- به انضمام سفر- ثابت خواهد ماند یا به نرخی برابر یا کمتر از افزایشهای نرخ سربار شرکت افزایش خواهد یافت.
از منظر مشتریان: برای رسیدن به هدفهای خود، چگونه باید در برابر مشتریان خود ظاهر شویم؟
معیارها:
نتایج نظرسنجی رضایت مشتری- امتیاز متوسط ثابت خواهد ماند یا از امتیاز متوسط سالهای قبل بیشتر خواهد شد.
تعداد شکایتها از حسابرسی- نسبت به تعداد شکایات سال قبل کاهش خواهد یافت.
از منظر فرایندهای داخلی: برای رسیدن به هدف خود چگونه تواناییمان برای تغییر و بهبود را اثبات خواهیم کرد؟
معیارها:
تعداد یافته‌های اصلی یا توصیه‌های حسابرسی- نسبت به یافته‌های اصلی سال قبل بیشتر خواهد بود.
روزهای پایان اجرای عملیات تا انتشار گزارش- به‌طور متوسط برابر یا کمتر از متوسط سال قبل خواهد بود.
درصد توصیه‌های به‌کار گرفته‌شده حسابرس- برای تمام حسابرسیها نسبت به درصد سال قبل یکسان یا بیشتر خواهد بود.
کاهش هزینه‌ها به‌صورت درصدی از کل بودجه- نسبت به درصد سال قبل یکسان یا بیشتر خواهد بود.
از منظر یادگیری: به‌منظور خوشنودی سهامداران و مشتریان خود، در کدام یک از فرایندهای تجاری باید برتر باشیم؟
معیارها:
ساعات کارآموزی هر حسابرس داخلی- نسبت به میزان سال گذشته یکسان یا افزایش خواهد یافت.
متوسط سالهای تجربه حسابرسی- نسبت به متوسط سالهای تجربه حسابرسی سال گذشته یکسان خواهد بود یا افزایش خواهد یافت
جدول3- کارت امتیازی شخصی حسابرس داخلی
از منظر مالی: برای رسیدن به موفقیت از منظر مالی چگونه باید در برابر سهامداران خود ظاهرشویم؟
معیارها:
کل هزینه‌های هر حسابرس- به انضمام سفر- برای حسابرسیهای انجام‌شده توسط حسابرس داخلی.
از منظر مشتریان: برای رسیدن به هدفهای خود، چگونه باید در برابر مشتریان خود ظاهر شویم؟
معیارها:
نتایج نظرسنجی رضایت مشتری- امتیاز متوسط ثابت خواهد ماند یا نسبت به امتیاز متوسط سالهای قبل افزایش خواهد یافت.
تعداد شکایتها از حسابرسی- نسبت به تعداد شکایات سال قبل کاهش خواهد یافت.
از منظر فرایندهای داخلی تجاری: برای رسیدن به هدف خود چگونه توانایی برای تغییر و بهبود را اثبات خواهیم کرد؟
معیارها:
تعداد یافته‌ها یا توصیه‌های اصلی حسابرسی- برای حسابرسیهای انجام‌شده توسط حسابرس.
تعداد روزها از پایان اجرای عملیات تا انتشار گزارش
درصد توصیه‌های به‌کار گرفته‌شده حسابرسی- برای حسابرسیهای انجام‌شده توسط حسابرس داخلی
از منظر یادگیری و رشد: به‌منظور خوشنودی سهامداران و مشتریان خود، در کدام یک از فرایندهای تجاری باید برتر باشیم؟
معیارها:
ساعات کارآموزی هر حسابرس- تکمیل‌شده توسط حسابرس داخلی.
متوسط سالهای تجربه حسابرسی- برای حسابرس داخلی.
پانوشتها:
1- The Chief Auditing Executive (CAE)
2- Quality Assurance
3- The Institute of Internal Auditors (IIA)
4- Benchmarking
5- Balanced Scorecard
6- Standards for the Professional Practice of Internal Auditing (SPPIA)
7- Total Quality Management (TQM)
8- Global Auditing Information Network (GAIN)
9- The Institute of Internal Auditors Research Foundation (IIARF)
10- Developing Productivity in Quality Measurement Systems for Internal Auditing Departments
11- Using the Balanced Scorecard as a Strategic Management System
12- Harvard Business Review
13- Financial Perspective
14- Customers Perspective
15- Internal Business Process Perspective
16- Learning and Growth Perspective
منابع:
• Institute of Internal Auditors, Professional Standards for the Professional Practice of Internal Auditing, Section 560, Quality Assurance, The Institute of Internal Auditors, Altamonte Springs, FL, 1985
• Institute of Internal Auditors, Business-Focused Quality Assurance Manual, Third Edition, The Institute of Internal Auditors, Altamonte Springs, FL,1996, pp. 2
• Institute of Internal Auditors, Global Auditing Information Network - 97 Report Based on 96 Data, The Institute of Internal Auditors, Altamonte Springs, FL, 1997
• Institute of Internal Auditors Research Foundation, Developing Productivity in Quality Measurement Systems for Internal Auditing Departments, The Institute of Internal Auditors Research Foundation, Altamonte Springs, FL, 1994
• Institute of Internal Auditors Research Foundation, Total Quality Improvement Process and The Internal Auditing Function, The Institute of Internal Auditors Research Foundation, Altamonte Springs, FL, 1995
• Institute of Internal Auditors Research Foundation, Providing Benchmarking Services for Internal Auditing Clients, The Institute of Internal Auditors Research Foundation, Altamonte Springs, FL, 1997
• Kaplan R. S. and D. P. Norton, Using the Balanced Scorecard as a Strategic Kaplan Management system, Harvard Business Review, January-February, 1996, pp. 75-85
• Ziegenfuss E. Douglas, Developing an Internal Auditing Department Balanced Scorecard, Managerial Auditing Journal, 2000, pp. 12-19
مدیر ارشد حسابرسی1، مسئول وضع و نظارت بر برنامه‌های تضمین کیفیت2 به‌منظور کسب اطمینان از این موضوع است که بخشهای تحت نظارت وی، هدفهای خود را محقق می‌سازند و استانداردهای حرفه‌ای انجمن حسابرسان داخلی3 را رعایت میکنند. علاوه بر عناصری سنتی چون سرپرستی، بررسیهای داخلی و خارجی، نظارت و معیارسنجی4، در سالهای اخیر معیارهای اصلی عملکرد را می‌توان به‌عنوان چهارمین عنصر تضمین کیفیت به‌شمار آورد. با این حال، انتخاب و نظارت بر معیارهای صحیح عملکرد در مقایسه با تعداد زیاد معیارهای عملکرد موجود ممکن است تا حدی مشکل باشد. مسئله اساسی که مدیر ارشد حسابرسی با آن روبه‌روست، انتخاب معیارهای عملکردی است که عملکرد واحد وی و به‌ویژه پیشرفت واحد در دستیابی به هدفهای آن را به‌طور صحیح منعکس سازد.
رابرت کاپلان (Robert Kaplan) و دیوید نورتون (David Norton) روشی را برای دستیابی به این موضوع ابداع کردند. روش کارت امتیازی متوازن5 آنها، معیارهای عملکرد شخصی و بخش را به فرایند برنامه‌ریزی استراتژیک سازمان پیوند می‌دهد. حسابرسان ارشد باید در فکر پیاده‌سازی این روش برای واحدهای حسابرسی داخلی خود باشند.
رهنمودهای عمومی مربوط به تضمین کیفیت از طریق استانداردهای خدمات حرفه‌ای حسابرسی داخلی6 ارائه شده است. بخش 560 استانداردهای انجمن حسابرسان داخلی برای رویدادهای حسابرسی داخلی در خصوص تضمین کیفیت بیان میکند که مدیر واحد حسابرسی داخلی باید یک برنامه تضمین کیفیت را به‌منظور ارزیابی فعالیتهای واحد حسابرسی داخلی مقرر و رعایت کند (IIA, 1985). همچنین، بخش 560 این استاندارد بیان میکند که برنامه تضمین کیفیت به این دلیل وجود دارد که از تطبیق کار واحد حسابرسی با استانداردهای حرفه‌ای حسابرسان داخلی و نیازهای مدیران ارشد، حسابرسان مستقل، هیئت‌مدیره و مراجع قانونگذار اطمینان فراهم آورد. به‌علاوه مطابق با این بخش، برنامه تضمین کیفیت باید حاوی عنصرهای زیر باشد؛ الف) سرپرستی، ب) بررسیهای داخلی، و ج) بررسیهای خارجی. سپس استاندارد 560 هریک از عنصرهای فوق را به‌صورت تفصیلی تشریح میکند.
با این حال، بخش 560 معیارهای عملکرد و معیارسنجی را ذکر نمی‌کند؛ هر چند به‌نظر می‌رسد که این مورد موضوع مهمی است که انجمن حسابرسان داخلی باید بدان توجه کند. در اوایل دهه 1980، انجمن حسابرسان داخلی بر اهمیت بررسیهای خارجی به‌عنوان ابزاری مهم برای رسیدن به کیفیت حسابرسی تاکید کرد؛ اما با وجود این، در دهه 90 بسیاری از واحدهای حسابرسی داخلی برای تضمین کیفیت دست نیاز به‌سوی رویکرد مدیریت کیفیت جامع دراز کردند. یک عنصر اصلی در مدیریت کیفیت جامع7 استفاده از معیارهای عملکرد برای پیگیری کیفیت و بهینه‌سازی با سایر واحدهای حسابرسی داخلی بود. در 1993، انجمن حسابرسان داخلی خدمات برتر خود، یعنی شبکه جهانی اطلاعات حسابرسی8 را تاسیس کرد. در 1994، بنیاد پژوهش انجمن حسابرسان داخلی9 تحقیقی با عنوان ایجاد بهره‌وری در سیستمهای اندازه‌گیری کیفیت برای حسابرسی واحدهای داخلی10 اثر جیمز لامپه (James Lampe) و استیو ساتن (Steve Sutton) را منتشر کرد. بنیاد مزبور دو بررسی در زمینه مدیریت کیفیت جامع و معیارسنجی انجام داد (IIARF, 1995, 1997).
علاوه بر این، این بررسی‌ها به شکلی جامع با واحد حسابرسی داخلی به‌عنوان ارائه‌کننده خدمات مدیریت کیفیت جامع و خدمات معیارسنجی برای سایر واحدهای یک سازمان، مرتبط بود. سرانجام، انجمن حسابرسان داخلی معیارهای عملکرد را به آخرین ویرایش راهنمای تضمین کیفیت خود، اضافه کرد (IIA, 1996).
علاوه بر کارهای ذکرشده، مقاله‌های متعددی در زمینه معیارهای عملکرد و معیارسنجی وجود دارد. به‌تازگی استفاده از معیارهای عملکرد و معیارسنجی واحدهای حسابرسی داخلی به‌عنوان چهارمین عنصر سیستم تضمین کیفیت واحدهای حسابرسی داخلی در نظر گرفته شده، اما هنوز برخی از مسائلی که نیاز به توجه دارند، باقیمانده است. برای مثال، بهترین معیار عملکرد کدام است؟ چگونه مدیر ارشد حسابرسی داخلی می‌تواند معیارهای عملکرد خود را به راهبردهای درازمدت حسابرسی داخلی پیوند دهد؟ موضوعهای پیشگفته در بخش بعدی مقاله از طریق آزمون روش امتیازی متوازن نشان داده شده است.
کارت امتیازی متوازن
کاپلان و نورتون در 1996 روش کارت امتیازی متوازن را در مقاله‌‌ای تحت عنوان استفاده از کارت امتیازی متوازن به‌عنوان یک سیستم مدیریت راهبردی11 در مجله بررسیهای تجاری دانشگاه هاروارد12 امریکا معرفی کردند. آنها اعتقاد داشتند که در محیط کنونی کسب‌و‌کار، سازمانها بر اساس اطلاعات رقابت میکنند و اینکه توان یک سازمان در بهره‌برداری از داراییهای نامشهود، به‌طور فزاینده‌ای مهمتر از توان سازمان در بهره‌برداری از داراییهای فیزیکی است. مسئله کاپلان و نورتون این است که بیشتر سیستمهای ارزیابی عملکرد مدیریت سازمانها حول معیارها و هدفهای مالی شکل گرفته‌اند که میزان پیشرفت سازمان در دستیابی به هدفهای راهبردی درازمدت را ارزیابی نمی‌کند. بنابراین، در عمل یک شکاف بین راهبرد و اجرای آن وجود دارد. راه‌حل این مسئله، ایجاد یک کارت امتیازی است که معیارهای سنتی مالی13 را از منظر مشتریان14، فرایندهای داخلی تجاری15، و یادگیری و رشد16 نیز ارزیابی کند. به‌علاوه، مدیران باید 4 فرایند جدید مربوط به هدفهای راهبردی درازمدت را با اهداف کوتاهمدت (معیارهای عملکرد) ترکیب کنند: 1) تبدیل یا ترجمه دیدگاهها، 2) ابلاغ و ارتباط دادن، 3) برنامه‌ریزی تجاری، و 4) بازخورد و آموزش.
نمایشگر 1 ارتباط میان 4 رویکرد کارت امتیازی متوازن و دیدگاه سازمان و راهبرد را نشان می‌دهد. توجه داشته باشید که هر دیدگاه در قالب یک اصطلاح کلیدی تعریف شده است. برای مثال، هر دیدگاه در قالب سئوالهایی چون موارد زیر مطرح می‌شود؛ “برای موفقیت مالی، باید بدانیم که چگونه در برابر سهامداران خود ظاهر شویم؟” ذینفعان واحد حسابرسی داخلی چه کسانی‌اند؟ در نهایت آنها سازندگان و مالکان سازمان در قالب هیئت‌مدیره، کمیته حسابرسی یا مدیران رده بالا هستند.
http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing-curve1.jpg
معیارهای عملکرد این دیدگاه باید کیفیت رابطه میان کمیته حسابرسی، مدیران رده بالا و واحد حسابرسی داخلی را به هم ربط دهد. به‌علاوه، معیارهای دیدگاه مالی باید به استفاده واحد حسابرسی داخلی از منابع مالی مربوط باشد. در جدول 1، برخی از معیارهای احتمالی عملکرد برای دیدگاه مالی درج شده است. معیارهای عملکرد از بسیاری مباحث مربوط به انجمن حسابرسان داخلی و پایگاه شبکه جهانی اطلاعات حسابرسی انتخاب شده است (IIA, 1997). از این‌رو، مقاله حاضر استفاده از اطلاعات نگهداری‌شده توسط شبکه جهانی اطلاعات حسابرسی را ارائه میکند.
دیدگاه مشتریان این سئوال را مطرح می‌سازد که “برای رسیدن به هدفها، چگونه باید در برابر مشتریانمان ظاهر شویم؟” مشتریان واحد حسابرسی داخلی چه کسانی‌اند؟ پاسخ به این سوال اندکی آسان است؛ مدیران واحدهایی كه حسابرسی می‌شوند. پس آنها کسانی‌اند که از حسابرسی به‌دلیل بهبود فرایند و کاهش ریسک، بیشتر از همه منتفع می‌شوند. در نتیجه معیارهای عملکرد این دیدگاه باید به ارزیابی مدیر واحد حسابرسی‌شده از حسابرسی انجام‌شده، مرتبط باشد.
دیدگاه یادگیری و رشد این سئوال را مطرح می‌سازد که “برای رسیدن به هدف خود، چگونه تواناییمان را برای تغییر و بهبود ثابت خواهیم کرد؟” آیا واحد حسابرسی داخلی، دانش، مهارت و توانایی بقا در محیط پیوسته در حال تغییر را دارد؟ معیارهای عملکرد از این منظر باید به دانش، مهارت و تواناییهای کارمندان واحد حسابرسی مرتبط باشد. جدول 1، معیارهای احتمالی عملکرد را از دیدگاه یادگیری و رشد نشان می‌دهد.
آخرین دیدگاه، مربوط به فرایندهای داخلی تجاری است که در آن، این سئوال مطرح می‌شود؛ “برای جذب سهامداران و مشتریان، در کدام امور تجاری باید قوی بود؟ ” کدام یک از انواع حسابرسی را واحد حسابرسی داخلی باید انجام دهد و چه نتایجی باید از آن رسیدگی حاصل شود؟ جدول 1، معیارهای احتمالی عملکرد را از دیدگاه فرایندهای داخلی نشان می‌دهد.
به اعتقاد کاپلان و نورتون (1996) مدیر ارشد حسابرسی باید 4 فرایند زیر را در طراحی کارت امتیازی متوازن برای واحد خود در نظر داشته باشد:
-1 تبدیل هدفها: رسیدن به اجماع در مورد هدف و راهبرد واحد حسابرسی داخلی،
-2 ارتباط و ابلاغ: اجازه دادن اشخاص ذینفع برای ابلاغ راهبردشان به سطوح بالا و پایین سازمان و ارتباط آن به هدفهای شخصی،
-3 برنامه‌ریزی تجاری: قادر ساختن واحد حسابرسی داخلی برای یکپارچه کردن برنامه‌های تجاری مالی، و ...، و
-4 بازخورد و یادگیری: قادر ساختن واحد حسابرسی داخلی به ارزیابی راهبرد از لحاظ عملکرد اخیر.
جدول1- معیارهای احتمالی عملکرد طبقه‌بندی‌شده توسط کارت امتیازی متوازن
از منظر مالی: برای رسیدن به موفقیت از منظر مالی، چگونه باید در برابر سهامداران خود ظاهرشویم؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
مدیر ارشد حسابرسی روابط کاربردی را گزارش می‌دهد.
مدیر ارشد حسابرسی به‌طور خصوصی با کمیته حسابرسی جلسه برگزار میکند.
نقش حسابرسی داخلی به‌صورتی که مدنظر کمیته حسابرسی است.
هزینه‌های کل هر حسابرس- با احتساب سفر.
هزینه‌های کل هر حسابرس- بدون احتساب سفر.
حقوق و دستمزد به‌عنوان درصدی از هزینه‌های کل.
سفر به‌صورت درصدی از هزینه‌های کل.
کارآموزی به‌صورت درصدی از هزینه‌های کل.
سایر هزینه‌ها به‌صورت درصدی از هزینه‌های کل.
از منظر مشتریان: برای رسیدن به هدفهای خود، چگونه باید در برابر مشتریانمان ظاهر شویم؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
نتایج نظرسنجی در خصوص رضایت مشتری.
نقش کنترلهای داخلی، به‌صورتی که توسط واحد حسابرسی‌شونده دیده می‌شود.
توقع‌های مدیریت از کنترلهای داخلی.
تعداد درخواستهای مدیریت.
تعداد شکایتهای در مورد حسابرسی.
از منظر یادگیری و رشد: برای رسیدن به هدف خود چگونه تواناییمان برای تغییر و بهبود را اثبات خواهیم نمود؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
سطوح تحصیلات حسابرس.
ضریب گردش کارکنان.
درصد کارکنان خبره.
متوسط سالهای تجربه حسابرسی.
ساعتهای کارآموزی هر حسابرس داخلی.
کارآموزی حسابرس داخلی از لحاظ نوع.
کارآموزی داخلی به‌عنوان درصدی از کارآموزی کل.
از منظر فرایندهای داخلی: به‌منظور خوشنودی سهامداران و مشتریان خود، در کدام یک از فرایندهای تجاری باید برتر باشیم؟
معیارهای احتمالی عملکرد:
انواع بررسیهای حسابرسی.
بررسی تضمین کیفیت خارجی.
ساعتهای واقعی در برابر ساعتهای بودجه‌شده.
حسابرسیهای تکمیل‌شده در برابر حسابرسیهای برنامه‌ریزی‌شده.
تعداد یافته‌ها و توصیه‌های اصلی حسابرسی.
میزان پیشرفت فرایند.
تعداد گزارشهای حسابرسی منتشرشده.
حسابرسیهای بررسی‌شده توسط هر حسابرس.
توزیع نظرهای حسابرسی از لحاظ نوع.
اهمیت مسائل حسابرسی.
درصد توصیه‌های حسابرسی به‌کار گرفته‌شده.
میزان صرفه‌جویی حسابرسی.
متوسط زمان پاسخ- درخواستهای مدیریت.
هزینه‌های صرفه‌جویی به‌صورت درصدی از کل بودجه.
فاصله زمان پایان کار تا زمان انتشار گزارش.
تاریخهای تکمیل موردنظر بر مبنای طرحهای عملکرد مدیریت.
منبع: IIA, GAIN Database
نمایشگر 2 واکنش میان این فرایندها و کارت امتیازی متوازن را نشان می‌دهد. توجه داشته باشید که این فرایندها بارها تکرار می‌شوند. نمایشگر 3 ماهیت چرخشی محیطی که چهار فرایند در آن كنش دارند را نشان می‌دهد. 10گام برای پیاده‌سازی کارت امتیازی متوازن لازم است. بخش بعدی این مقاله، یک مثال گام به گام از چگونگی [طراحی] کارت امتیازی متوازن به نمایش می‌گذارد.
http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing-curve2.jpg
http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing-curve3.jpg
مثال جامع
گام اول در ایجاد کارت امتیازی متوازن، تشکیل یک گروه برنامه‌ریزی راهبردی توسط مدیر ارشد حسابرسی است. اشخاص کلیدی خارج از واحد حسابرسی داخلی (برای مثال؛ مدیرعامل، مدیران انتخاب‌شده و اعضای کمیته حسابرسی) و در واحد وی (سرپرست و کارمندان حسابرسی) باید در این گروه برنامه‌ریزی حضور داشته باشند. این یک فرصت عالی برای عرضه واحد حسابرسی داخلی است؛ زیرا نظرها و پیشنهادهای باارزشی دریافت می‌شود. گروه برنامه‌ریزی راهبردی باید با مرور و تبدیل هدفهای واحد از زبان عمومی به آنچه کاپلان و نورتون (1996) “یک مجموعه یکپارچه از هدفها و معیارهای مورد توافق از طریق آنچه تحت عنوان محرکهای درازمدت موفقیت توصیف می‌شود” می‌خوانند، آغاز به‌کار کند. گروه مزبور باید هدف را در قالب معیارهای عملکرد مرتبط به هر دیدگاه بیان کند. این مورد گروه را وادار می‌سازد که هدفهای واحد را برای تمرکز بر این موضوع به‌نحوی که تمام اشخاص بتوانند آن را درک کنند، مشخص سازند. همچنین به اشخاص ذینفع اجازه می‌دهد که پیشرفت واحد حسابرسی داخلی در اجرای هدفها را پیگیری کنند. یک نمونه از هدفهای واحد حسابرسی داخلی در قالب کارت امتیازی متوازن در جدول 2 نشان داده شده است.
انتخاب معیارهای عملکرد مناسب آسان نیست. با این حال، به كمك روش کارت امتیازی متوازن که به اشخاص ذینفع فرصت اجماع در خصوص معیارهای عملکردی را که برای استفاده مناسب هستند، می‌دهد، کار آسانتر می‌شود؛ زیرا معیارهای 4 دیدگاه به هم پیوند خورده‌اند. این‌گونه به‌نظر می‌رسد که تعداد مناسبی از دیدگاهها وجود دارد. دیدگاهها معمولاً حدود مورد نیاز را ارائه نمی‌کنند و بهبود از لحاظ اداری کار مشکلی است. به‌علاوه، تعریف تمام معیارهای عملکرد مشتمل بر 4 دیدگاه یا جمع‌آوری داده‌های مربوط، بسیار طاقت‌فرسا خواهد بود. پس مدیر ارشد حسابرسی باید هدفهای تجدیدنظرشده یا کارت امتیازی واحد را با مدیران میانی واحد حسابرسی داخلی (اگر وجود داشته باشد) یا سرپرستان به بحث گذارد. حتی در واحدهای حسابرسی کوچک این بحث می‌تواند مدیر ارشد و کارمندان حسابرسی را در تقابل با یکدیگر قرار دهد. مدیران حسابرسی داخلی یا کارمندان باید کارت امتیازی واحد را به بخشهای کوچکتر و در نهایت به کارت امتیازی شخصی تبدیل کنند. جدول 3 مثالی در خصوص کارت امتیازی شخصی حسابرسان ارائه میکند.
گروه برنامه‌ریزی راهبردی باید در قالب معیارهای عملکرد، هدفهای مرتبط به هر دیدگاه را ارائه کند. این مورد گروه را وادار می‌سازد تا هدف واحد را برای تمرکز بر این موضوع که تمام اشخاص می‌توانند آن را درک کنند، تعیین کند و همچنین به اشخاص ذینفع اجازه می‌دهد که پیشرفت واحد حسابرسی داخلی در اجرای هدفها را پیگیری کنند.
فرایند تبدیل کارت ارزیابی واحد به کارت امتیازی شخصی باید منجر به سه گام شود:
-1 شناسایی برنامه‌هایی که (نوع حسابرسیها) واحد حسابرسی داخلی در تحقق هدفهای خود باید انجام دهد.
-2 برنامه‌هایی را (انواع حسابرسیها) که در تحقق هدف واحد کمکی نمی‌کند باید حذف کرد، و
-3 برنامه‌های غیرفعال (انواع حسابرسیها) که در رسیدن به هدفهای واحد کمک میکنند، اما انجام نمی‌شوند، باید به‌کار گرفته شوند.
برای مثال، واحد حسابرسی داخلی می‌تواند درباره پذیرش نظارت بر اساس ارزیابی فردی یا تعداد حسابرسیهای مالی تصمیم بگیرد. سپس مدیر ارشد حسابرسی و مدیران حسابرسی (کارمندان) باید کارت امتیازی شخصی را مورد بررسی قرار دهند (گام چهارم).
این به مدیر ارشد حسابرسی اجازه می‌دهد که اطمینان حاصل کند کارت امتیازی شخصی با کارت امتیازی واحد سازگار است و اینکه تمام اقلام در کارت امتیازی شخصی را پوشش می‌دهد. سپس نتایج این مرحله باید برای تعریف مجدد هدف واحد و کارت امتیازی توسط تیم برنامه‌ریزی راهبردی مورد استفاده قرار گیرد (گام پنجم). http://hesabras.org/Portals/_Rainbow/images/default/59/drawing.jpg
مدیریت ارشد حسابرسی باید کارت امتیازی واحد و کارت امتیازی شخصی را برای تمام كاركنان واحد تصحیح نماید (گام ششم). سپس باید کارتهای امتیازی تصحیح‌شده را به برنامه و بودجه‌های بلندمدت واحد ارتباط دهد (گام هفتم). این شامل شناسایی منابع لازم برای اجرای هدفهای واحد در پنج سال آینده است.
مدیر ارشد حسابرسی و سایر اشخاص ذینفع باید هنگامی‌که مدیریت رده بالا برنامه پنج‌ساله را تصویب کرد، به‌طور ادواری معیارهای عملکرد (گام هشتم) را مورد بررسی و نظارت قرار دهند. زمانبندی این بررسی مطابق با اندازه واحد متفاوت است. این بررسیهای ادواری در واحدهای کوچک باید به‌صورت سه‌ماهه برای دستیابی به اهداف راهبردی بلندمدت نسبت به اهداف کوتاهمدت صورت گیرد. مدیر ارشد حسابرسی و کمیته برنامه‌ریزی راهبردی باید به‌صورت ماهانه اهداف و کارت امتیازی واحد را مورد بررسی قرار دهند (گام نهم). این گام باید تفکری مجدد نسبت به اهداف واحد باشد و کل فرایند را دوباره آغاز نماید. در نهایت، مدیر ارشد حسابرسی باید مطمئن شود که تمام كاركنان حسابرسی داخلی بر اساس کارت امتیازی داخلی شخصی خود مورد ارزیابی قرار می‌گیرند.
نکته‌های مهم مربوط به معیارهای عملکرد
این مقاله یکی از ابزار بستن شکاف میان برنامه‌های راهبردی واحد حسابرسی داخلی و هدفهای کوتاهمدت آن را تشریح کرد. برخی از نکته‌های کلیدی برای پذیرش روش کارت امتیازی متوازن کاپلان و نورتون در زیر ارائه می‌شود:
• معیارهای عملکرد نباید به‌طور انفرادی انتخاب و ارزیابی شود، و باید به هدفها و ماموریت واحد حسابرسی داخلی مرتبط باشد.
• عملکرد واحد حسابرسی داخلی باید بر مبنای 4 دیدگاه مالی، مشتری، یادگیری و رشد و فرایندهای داخلی تجاری ارزیابی شود.
• هدفها و ماموریتهای واحد حسابرسی داخلی باید به‌صورت یک مجموعه یکپارچه از هدفها و معیارهایی که موفقیت در درازمدت را هدایت میکند، بیان شود.
• اتصال شکاف میان هدفهای درازمدت و معیارهای عملکرد شخصی مشتمل بر تکرار 4 فرایند- تبدیل هدفها، ابلاغ، برنامه‌ریزی تجاری و بازخورد و آموزش است.
• اشخاص کلیدی هم در داخل و هم خارج واحد حسابرسی داخلی باید در فرایند انتخاب معیارهای عملکرد مشارکت داشته باشند.
جدول2- هدفهای کارت امتیازی متوازن واحد حسابرس داخلی
از منظر مالی: برای رسیدن به موفقیت از منظر مالی، چگونه باید در برابر سهامداران خود ظاهر شویم؟
معیارها:
نقش حسابرسی داخلی از دیدگاه کمیته حسابرسی- تعداد خدمات مختلفی که ثابت می‌ماند یا افزایش خواهد یافت.
کل هزینه‌های هر حسابرسی- به انضمام سفر- ثابت خواهد ماند یا به نرخی برابر یا کمتر از افزایشهای نرخ سربار شرکت افزایش خواهد یافت.
از منظر مشتریان: برای رسیدن به هدفهای خود، چگونه باید در برابر مشتریان خود ظاهر شویم؟
معیارها:
نتایج نظرسنجی رضایت مشتری- امتیاز متوسط ثابت خواهد ماند یا از امتیاز متوسط سالهای قبل بیشتر خواهد شد.
تعداد شکایتها از حسابرسی- نسبت به تعداد شکایات سال قبل کاهش خواهد یافت.
از منظر فرایندهای داخلی: برای رسیدن به هدف خود چگونه تواناییمان برای تغییر و بهبود را اثبات خواهیم کرد؟
معیارها:
تعداد یافته‌های اصلی یا توصیه‌های حسابرسی- نسبت به یافته‌های اصلی سال قبل بیشتر خواهد بود.
روزهای پایان اجرای عملیات تا انتشار گزارش- به‌طور متوسط برابر یا کمتر از متوسط سال قبل خواهد بود.
درصد توصیه‌های به‌کار گرفته‌شده حسابرس- برای تمام حسابرسیها نسبت به درصد سال قبل یکسان یا بیشتر خواهد بود.
کاهش هزینه‌ها به‌صورت درصدی از کل بودجه- نسبت به درصد سال قبل یکسان یا بیشتر خواهد بود.
از منظر یادگیری: به‌منظور خوشنودی سهامداران و مشتریان خود، در کدام یک از فرایندهای تجاری باید برتر باشیم؟
معیارها:
ساعات کارآموزی هر حسابرس داخلی- نسبت به میزان سال گذشته یکسان یا افزایش خواهد یافت.
متوسط سالهای تجربه حسابرسی- نسبت به متوسط سالهای تجربه حسابرسی سال گذشته یکسان خواهد بود یا افزایش خواهد یافت
جدول3- کارت امتیازی شخصی حسابرس داخلی
از منظر مالی: برای رسیدن به موفقیت از منظر مالی چگونه باید در برابر سهامداران خود ظاهرشویم؟
معیارها:
کل هزینه‌های هر حسابرس- به انضمام سفر- برای حسابرسیهای انجام‌شده توسط حسابرس داخلی.
از منظر مشتریان: برای رسیدن به هدفهای خود، چگونه باید در برابر مشتریان خود ظاهر شویم؟
معیارها:
نتایج نظرسنجی رضایت مشتری- امتیاز متوسط ثابت خواهد ماند یا نسبت به امتیاز متوسط سالهای قبل افزایش خواهد یافت.
تعداد شکایتها از حسابرسی- نسبت به تعداد شکایات سال قبل کاهش خواهد یافت.
از منظر فرایندهای داخلی تجاری: برای رسیدن به هدف خود چگونه توانایی برای تغییر و بهبود را اثبات خواهیم کرد؟
معیارها:
تعداد یافته‌ها یا توصیه‌های اصلی حسابرسی- برای حسابرسیهای انجام‌شده توسط حسابرس.
تعداد روزها از پایان اجرای عملیات تا انتشار گزارش
درصد توصیه‌های به‌کار گرفته‌شده حسابرسی- برای حسابرسیهای انجام‌شده توسط حسابرس داخلی
از منظر یادگیری و رشد: به‌منظور خوشنودی سهامداران و مشتریان خود، در کدام یک از فرایندهای تجاری باید برتر باشیم؟
معیارها:
ساعات کارآموزی هر حسابرس- تکمیل‌شده توسط حسابرس داخلی.
متوسط سالهای تجربه حسابرسی- برای حسابرس داخلی.
پانوشتها:
1- The Chief Auditing Executive (CAE)
2- Quality Assurance
3- The Institute of Internal Auditors (IIA)
4- Benchmarking
5- Balanced Scorecard
6- Standards for the Professional Practice of Internal Auditing (SPPIA)
7- Total Quality Management (TQM)
8- Global Auditing Information Network (GAIN)
9- The Institute of Internal Auditors Research Foundation (IIARF)
10- Developing Productivity in Quality Measurement Systems for Internal Auditing Departments
11- Using the Balanced Scorecard as a Strategic Management System
12- Harvard Business Review
13- Financial Perspective
14- Customers Perspective
15- Internal Business Process Perspective
16- Learning and Growth Perspective
منابع:
• Institute of Internal Auditors, Professional Standards for the Professional Practice of Internal Auditing, Section 560, Quality Assurance, The Institute of Internal Auditors, Altamonte Springs, FL, 1985
• Institute of Internal Auditors, Business-Focused Quality Assurance Manual, Third Edition, The Institute of Internal Auditors, Altamonte Springs, FL,1996, pp. 2
• Institute of Internal Auditors, Global Auditing Information Network - 97 Report Based on 96 Data, The Institute of Internal Auditors, Altamonte Springs, FL, 1997
• Institute of Internal Auditors Research Foundation, Developing Productivity in Quality Measurement Systems for Internal Auditing Departments, The Institute of Internal Auditors Research Foundation, Altamonte Springs, FL, 1994
• Institute of Internal Auditors Research Foundation, Total Quality Improvement Process and The Internal Auditing Function, The Institute of Internal Auditors Research Foundation, Altamonte Springs, FL, 1995
• Institute of Internal Auditors Research Foundation, Providing Benchmarking Services for Internal Auditing Clients, The Institute of Internal Auditors Research Foundation, Altamonte Springs, FL, 1997
• Kaplan R. S. and D. P. Norton, Using the Balanced Scorecard as a Strategic Kaplan Management system, Harvard Business Review, January-February, 1996, pp. 75-85
• Ziegenfuss E. Douglas, Developing an Internal Auditing Department Balanced Scorecard, Managerial Auditing Journal, 2000, pp. 12-19