هزینه‌یابی جذبی و متغیر :

در روش هزينه‌يابي جذبي، سربار ثابت ساخت براساس واحدهاي توليد، ابتدا جذب محصولات توليد شده مي‌شود و پس از فروش آنها در بهاي تمام شده كالاي فروش رفته منظور مي‌گردد، لذا محصولاتي كه فروش نرفته‌اند(موجودي كالاي در جريان ساخت و كالاي ساخته شده پايان دوره) مقداري از سربار ثابت تحقق يافته دوره جاري را به دوره آتي منتقل مي نمايد.
روش هزينه‌يابي جذبي براي گزارشگري مالي يك روش پذيرفته شده محسوب مي شود ولي در حسابداري مديريت مقبوليت چنداني نيافته است، زيرا اطلاعات تهيه شده براساس اين روش براي تصميم گيري‌‌هاي مديريت، اغلب منجر به اتخاذ تصميماتي مي‌شود كه اقتصادي نيست.



در اين روش، سود و زيان و بهاي تمام شده كالاي فروش رفته تابعي از حجم توليد و فروش است.
هزينه‌يابي مستقيم: در روش هزينه يابي مستقيم كه هزينه‌يابي متغير نيز ناميده مي‌شود تنها آن گروه از هزينه‌هاي ساخت به محصولات منظور مي‌گردد كه مستقيماً با حجم فعاليت تغيير مي‌كنند يعني با افزايش توليد، افزايش و با كاهش توليد، كاهش مي‌يابند. از ميان هزينه‌هاي ساخت تنها هزينه‌هاي متغير اين ويژگي را دارا مي‌باشند.
بعبارت ديگر در اين روش بهاي تمام شده محصول متشكل از هزينه‌هاي مواد مستقيم، دستمزد مستقيم و سربار متغير ساخت است.
در اين روش، برخلاف هزينه‌يابي جذبي، تاكيد زياد بر تفكيك هزينه‌ها به ثابت و متغير مي‌شود، لذا در اين روش، هزينه‌هاي ثابت و متغير بايد در حساب‌هاي جداگانه ثبت شوند. بدين منظور دو حساب كنترل سربار ساخت و دو حساب سربار جذب شده، يكي براي سربار ثابت و ديگري براي سربار متغير، مورد استفاده قرار مي‌گيرد.
طرفداران اين روش معتقدند كه تفكيك هزينه‌ها به ثابت و متغير و نحوه برخورد حسابداري با هر يك طبق اين روش، هم درك سود و زيان را آسان مي‌كند و هم تخصيص هزينه‌ها به موجودي‌ها را تسهيل مي نمايد.
در اين روش هزينه‌هاي سربار ثابت ساخت كلاً بعنوان هزينه دوره تلقي شده و هزينه‌هاي عمومي و اداري و فروش نيز همانند روش هزينه يابي جذبي بعنوان هزينه دوره در نظر گرفته مي‌شوند.
هم‌چنين طرفداران اين روش معتقدند كه هزينه‌هاي سربار ثابت ساخت هيچ ارتباطي با توليد محصولات ندارند و اصولاً هزينه‌هاي ناشي از توليد نمي‌باشند، چرا كه اگر توليدي هم صورت نگيرد وجود خواهند داشت. بعبارت ديگر سربار ثابت ساخت پيش‌نياز توليد است، لذا نبايد بعنوان بخشي از بهاي تمام شده محصول تلقي شود.
اين روش، به‌دليل حذف سربار ثابت ساخت از بهاي تمام شده موجودي‌ها و نقض اصل بهاي تمام شده و به تبع آن اصل تطابق هزينه‌ها با درآمدها، براي گزارشگران مالي روش پذيرفته شده‌اي نيست ولي در حسابداري مديريت جايگاه بسيار مهم و موثري دارد.
به‌طور خلاصه، تفاوت روش هزينه‌يابي جذبي با هزينه‌يابي مستقيم، در نحوه رفتار با اقلام ثابت بهاي تمام شده ساخت(توليدي) است. در روش هزينه‌يابي جذبي، اين اقلام نيز بخشي از بهاي تمام شده محصولات را تشكيل مي‌دهند و در روش هزينه‌يابي مستقيم، كليه اين اقلام به‌عنوان هزينه دوره تلقي مي‌شوند.
تفاوت هزينه‌يابي جذبي و مستقيم را مي‌توان از طريق مقايسه گزارش‌هاي سود و زياني كه با استفاده از اطلاعات يكسان و با بكار بردن هر يك از اين روش‌ها تهيه شده است، به‌خوبي مشاهده نمود.
فرض كنيد اطلاعات زير از دفاتر شركت توليدي A استخراج شده است:
اقلام بهاي تمام شده براي (هر واحد)
موجودي اول دوره _ مواد مستقيم 2,000 ريال
تعداد توليد 10,000 عدد كار مستقيم 1,000 ريال
تعداد فروش 9,000 عدد سربار كارخانه 300 ريال
موجودي آخر دوره 1,000 عدد جمع 3,300 ريال

سربار ثابت كارخانه 6,000,000 ريال
هزينه‌هاي فروش 15,000,000 ريال هزينه‌هاي متغير فروش هر عدد 200 ريال
هزينه‌هاي اداري 12,000,000 ريال
جمع 33,000,000 ريال قيمت فروش هر عدد 8,000 ريال

تهيه گزارش سود و زيان با استفاده از روش هزينه‌يابي مستقيم
گزارش سود و زيان شركتA با استفاده از روش هزينه‌يابي مستقيم در شكل زير نشان داده شده است. توجه كنيد كه كليه اقلام ثابت بهاي تمام شده ساخت، به‌عنوان هزينه دوره تلقي شده و به محصول سرشكن نگرديده است. سربار ثابت كارخانه به همراه هزينه‌هاي اداري و فروش به‌عنوان هزينه دوره به سود و زيان منظور شده است.
در اين روش بهاي تمام شده از اقلام زير تشكيل شده است:

مواد مستقيم ++
كار مستقيم ++
سربار متغير كارخانه ++
بهاي تمام شده محصول ++

شركت توليدي A– سود و زيان براي سال مالي 13x1(ارقام به هزار ريال)
فروش(9,000 واحد هر يك 8,000 ريال) 72,000
بهاي تمام شده كالاي فروش رفته:
اقلام متغير بهاي تمام شده ساخت
(10,000 واحد هر يك 3,300 ريال) 33,000
كسر مي‌شود موجودي
(1,000 عدد هر يك 3,300 ريال) 3,300 29,700
حاشيه ساخت 42,300
هزينه‌هاي متغير فروش
(9,000 عدد هر يك 200 ريال) 1,800
CM (حاشيه كمك به سود) 40,500


هزينه‌هاي دوره:
سربار كارخانه 6,000
هزينه‌هاي فروش 15,000
هزينه‌هاي اداري 12,000 33,000
سود خالص 7,500
شكل 1-گزارش سود وزيان به روش هزينه‌يابي مستقيم
تهيه گزارش سود و زيان با استفاده از روش هزينه‌يابي جذبي
شكل شماره 2 نشان دهنده گزارش سود و زياني است كه با روش هزينه‌يابي جذبي تهيه شده است. توجه كنيد كه اقلام ثابت بهاي تمام شده ساخت به‌عنوان بخشي از بهاي تمام شده محصول منظور شده و قسمتي ديگر از آن به موجودي كالاي آخر دوره سرشكن گرديده است. در روش هزينه‌يابي جذبي، اقلام بهاي تمام شده‌اي كه به موجودي‌ها تخصيص مي‌‌يابند عبارتنداز كليه اقلام بهاي تمام شده ساخت اعم از ثابت و متغير. هزينه‌هاي غير توليدي( هزينه‌هاي عملياتي) مانند هزينه‌هاي اداري و فروش به‌عنوان هزينه‌هاي دوره به سود و زيان منظور مي‌گردند.
در روش هزينه‌يابي جذبي بهاي تمام شده محصول از اقلام زير تشكيل يافته است:
مواد مستقيم ++
كار مستقيم ++
سربار متغير كارخانه ++
سربار ثابت كارخانه ++
بهاي تمام شده محصول ++

شركتA- گزارش سود و زيان براي سال مالي13x1(ارقام به هزار ريال)
فروش(9,000 واحد هر يك 8,000 ريال) 72,000
بهاي تمام شده كالاي فروش رفته:
اقلام متغير بهاي تمام شده توليدي
(10,000 واحد هر يك 3,300 ريال) 33,000
اقلام ثابت سربار كارخانه 6,000
جمع اقلام بهاي تمام شده ساخت 39,000
كسر مي‌شود موجودي كالا
(1,000 واحد هر يك 3,900ريال) 3,900 35,100
سود ناويژه 36,900
هزينه‌هاي عملياتي:
هزينه فروش 15,000,000 رياتل ثابت به
اضافه 9,000 واحد هر يك 200 ريال) 16,800
هزينه اداري 12,000 28,800
سود خالص 8,100
v شكل 2-گزارش سود و زيان به رو ش هزينه‌يابي جذبي

در ادامه مقايسه هزينه‌يابي جذبي به هزينه‌يابي مستقيم به دو نكته زير بايد توجه شود:
1- اثرات دو روش هزينه‌يابي بر سود و زيان
الف- در حالتي كه توليد طي سال بيش از فروش طي سال باشد، روش جذبي منجر به سود بيشتري براي شركت مي‌شود.
ب- در حالتي كه فروش طي سال بر توليد طي سال فزوني داشته باشد، روش مستقيم سود بيشتري را گزارش مي‌كند.
پ- زماني كه حجم توليد و فروش مساوي باشد، سود و زيان براي شركت در هر دو حالت مساوي خواهد بود.
2- تطبيق سود حاصل از اعمال روش‌هاي جذبي و مستقيم
الف- تفاوت سود گزارش شده در دو روش را مي‌توان به شرح زير نشان داد:
نرخ سربار ثابت كارخانه×تغيير در موجودي كالا = تفاوت در سود گزارش شده
ب- فرمول فوق زماني درست است كه نرخ سربار ثابت كارخانه در طي دوره‌ها تغيير نكند.
براي تاييد موارد الف و ب فوق به محاسبات زير توجه كنيد:
همانطور كه قبلاً مشاهده شد، سود شركت A در روش هزينه‌يابي جذبي معادل 81,000,000 ريال و در روش هزينه‌يابي مستقيم معادل 7,500,000 ريال بود. اين اختلاف سود(600,000 ريال) را مي‌توان با استفاده از فرمول ذكر شده در بند الف به‌صورت زير نشان داد:
نرخ سربار ثابت كارخانه×تغيير در موجودي كالا = تفاوت در سود گزارش شده
600×1,000=600,000
600 ريال نرخ سربار ثابت كارخانه از تقسيم جمع اقلام ثابت سربار كارخانه (6,000,000 ريال) بر تعداد كل توليد(10,000 عدد) به‌دست آمده است.

استفاده مديريت از روش هزينه‌يابي مستقيم
روش هزينه‌يابي مستقيم در حال حاضر فقط به عنوان يك روش داخلي مورد استفاده قرار مي‌گيرد. اين روش با بكارگيري مفهوم حاشيه كمك به سود، عمدتاً بر گرايش‌ها و رفتار اقلام بهاي تمام شده تاكيد دارد. استفاده مديريتي از اين روش شامل موارد زير است:
1- تجزيه و تحليل اقلام مربوط به بهاي تمام شده
2- تجزيه و تحليلهاي CVP و نقطه سربه‌سر
3- تصميم‌گيري‌هاي كوتاه مدت
به هر حال، هزينه‌يابي مستقيم، جهت گزارشگري خارجي و از نظر قانون ماليات‌ها، روشي پذيرفته شده نيست. شركت‌هايي كه از اين روش براي گزارشگري داخلي استفاده مي‌كنند، بايد براي تهيه گزارش‌هاي خارجي خود آن را به روش هزينه‌يابي جذبي تبديل نمايند.

يك مثال از AC-DC
فرض كنيد هزينه‌هاي ثابت عادي 600,000 و توليد 60,000 واحد باشد(حجم توليد برابر حجم فروش است هزينه متغير توليد هر واحد A برابر 5 يورو و قيمت فروش 21 يورو است.
هزينه ثابت هر واحد 10=60,000 ÷ 600,000
هزينه ثابت هر واحد + هزينه متغير هر واحد= بهاي تمام شده هر واحد
كه از آن نتيجه مي ‌شود كه بهاي تمام شده هر واحد برابر 15 يورو است
بهاي تمام شده – قيمت فروش =سود حاشيه‌اي
كه از آن نتيجه مي‌شود سود حاشيه اي هر واحد برابر 6 يورو براي هر واحد A است و 60,000 واحد توليد سود حاشيه‌اي سالانه 360,000 يورو را خواهد داد(360,000=60,000×6).
مطابق با محاسبات AC سود ساليانه بودجه‌بندي شده برابر 360,000 يورو است، هم‌چنين محاسبات DC به همين مقدار منجر خواهد شد. در بودجه ساليانهAC و DC اين دو مقدار باهم فرقي ندارند اما بودجه‌هاي 6 ماهه AC در مقابل DC باهم اختلاف پيدا مي‌كنند.
فروش 60,000 × 21 1,260,000
هزينه‌هاي متغير 60,000 × 5 300,000-
960,000
هزينه ثابت 600,000-
نتيجه ساليانه 360,000



بودجه‌بنديDC براي 6 ماهه اول
فروش 20,000 × 21 420,000
هزينه‌هاي متغير 20,000 × 5 100,000-
حاشيه سود 320,000
هزينه ثابت (DC) 300,000-
نتيجه 6 ماهه اول 20,000


بودجه‌بنديDC براي 6 ماهه دوم
فروش 40,000 × 21 840,000
هزينه‌هاي متغير 40,000 × 5 200,000-
حاشيه سود 640,000
هزينه ثابت (DC) 300,000-
نتيجه 6 ماهه دوم 340,000
اگر هزينه ثابت براي يك سال 60,000 يورو باشد DC بطور ساده نصف مقدار را براي 6 ماهه اول و نصف مقدار را براي 6 ماهه دوم محاسبه مي‌كند. اما در روش‌ AC هزينه ثابت باتوجه به مقدار توليد شده در آن دوره به آن تخصيص مي‌يابد
بودجه بندي AC براي 6 ماهه اول
فروش 20,000 × 21 420,000
هزينه‌هاي متغير 20,000 × 5 100,000-
حاشيه سود 320,000
هزينه ثابت (DC) 200,000-
نتيجه 6 ماهه اول 120,000



بودجه بندي AC براي 6 ماهه دوم
فروش 40,000 × 21 840,000
هزينه‌هاي متغير 40,000 × 5 200,000-
حاشيه سود 640,000
هزينه ثابت (DC) 400,000-
نتيجه 6 ماهه دوم 240,000
حال فرض مي‌كنيم مطابق داده‌هاي قبلي، توليد 6 ماهه اول 20,000 واحد و فروش آن 15,000 واحد است. و در 6 ماهه دوم نيز ميزان توليد 40,000 و ميزان فروش 45,000 واحد مي ‌باشد و بقيه داده ها تغيير نكرده‌اند.حال محاسبات را دوباره انجام مي‌دهيم.
DC واقعي براي 6 ماهه اول
فروش 15,000 × 21 315,000
تغيير عرضه 5,000 × 5 25,000+
حاشيه سود 340,000
هزينه هاي متغير 20,000× 5 100,000-
سود حاشيه‌اي 240,000
هزينه‌هاي ثابت((DC 300,000-
نتيجه 6 ماهه اول (60,000)

DC واقعي براي 6 ماهه دوم
فروش 45,000 × 21 945,000
تغيير عرضه 5,000 × 5 25,000-
920,000
هزينه هاي متغير 40,000× 5 200,000-
سود حاشيه‌اي 720,000
هزينه‌هاي ثابت((DC 300,000-
نتيجه 6 ماهه دوم 420,000
حاشيه سود مطابق با بودجه در 6 ماهه اول 320,000 يورو و در 6 ماهه دوم 640,000 يورو است در حاليكه در واقعيت حاشيه سود در 6 ماهه اول 240,000 و در 6 ماهه دوم 720,000 يورو مي‌باشد. حال دوباره AC را براي 6 ماهه اول و دوم محاسبه مي‌كنيم
AC براي 6 ماهه اول
فروش 15,000 × 21 315,000
تغيير عرضه 5,000 × 15 75,000+
390,000
هزينه هاي متغير 20,000× 5 100,000-
سود حاشيه‌اي 290,000
هزينه‌هاي ثابت((AC 200,000-
نتيجه 6 ماهه اول 90,000


AC براي 6 ماهه دوم
فروش 45,000 × 21 945,000
تغيير عرضه 5,000 × 15 75,000-
870,000
هزينه هاي متغير 40,000× 5 200,000-
سود حاشيه‌اي 670,000
هزينه‌هاي ثابت((DC 400,000-
نتيجه 6 ماهه دوم 270,000
روش بودجه بندي AC هم‌‌چنين مي‌تواند بصورت زير نشان داده شود
20,000توليد 6 ماهه اول محصولA ×6 يورو سود حاشيه‌اي =120,000
40,000توليد 6 ماهه اول محصولA ×6 يورو سود حاشيه‌اي =240,000

ACواقعي مي‌تواند بصورت زير نشان داده شود
20,000 واحد توليد عادي× 6 يورو سود حاشيه‌اي = 120,000
منهاي 5,000 تو ليد فروش نرفته× 6 يورو سود حاشيه‌اي= 30,000-
نتيجه 6 ماهه اول 90,000

براي 6 ماهه دوم
40,000 واحد توليد عادي× 6 يورو سود حاشيه‌اي = 240,000
بعلاوه 5,000 تو ليد بيشتر× 6 يورو سود حاشيه‌اي= 30,000+
نتيجه 6 ماهه دوم 270,000

مهمترين اهداف هزينه‌يابي جذبي و مستقيم:
1- مديران قابل ارزيابي شوند(بر مبناي هزينه‌يابي متغير)
2-تصميمات مديريت (مانند خريد يا ساخت، ادامه توليد، خريد از بيرون و ... كه اين تصميمات بر اساس هزينه‌يابي جذبي گرفته مي‌شود)
3-قيمت گذاري داخل كارخانه و بين واحدها (استفاده از هزينه‌يابي متغير)
4-ذينفعان فقط يك استاندارد را مي پذيرند(هزينه ‌يابي جذبي)