مفهوم پاسخگویی عمومی

[h.jabbari]

مفهوم پاسخگویی عمومی

1-3مفهوم پاسخگویی

3-3اهداف گزارشگری مالی

4-3نقش مسئولیت پاسخگویی در چارچوب نظری حسابداری دولتی

5-3 نقش پاسخگویی در بخش عمومی

6-3پذیرش مفهوم پاسخگویی عمومی

مفهوم پاسخگویی

اگر چه مفهوم مسئولیت پاسخگویی در کشورهای با نظام سیاسی مردم سالار از دیر باز جایگاه ویژه ای داشته است، اما توجه و تأکید بر آن به عنوان مفهومی بنیادین در تدوین چارچوب مفهومی حسابداری، مرهون کاری نظری است که پرفسور یوجی ایجیری در مقاله ای با عنوان «در باب چارچوب مفهومی حسابداری مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی» در «همایش چارچوب مفهومی که در 1982 در دانشگاه هاروارد برگزار شد، ارائه نمود. از نیمه دوم قرن بیستم تا قبل از 1982 کوشش های زیادی در اندیشمندان حسابداری مانند ترمانتون جهت طرح مفهوم مسئولیت پاسخگویی به عمل آوردند. برخی صاحبنظران هم چون لارنس و مک کینی اعتقاد داشتند که استفاده از چارچوب مفهومی مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی از اهمیت بالایی برخوردار است، زیرا قدرت صرفاً به اعتبار مسئولیت پاسخگویی بیشتر به تعامل خواهد رسید.

پس از آنکه یوجی ایجیری چارچوب مفهومی مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی را عرضه کرد، شماری از متفکرین حسابداری نظیر روبرستون و اسکانیر (1985) و ویلیام (1987)، اعلام نمودند که در حسابداری بخش عمومی و حتی در حسابداری واحدهای سودا پیشه بخش عمومی استفاده از چارچوب مفهومی مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی ناشی از بازشناسی ماهیت اجتماعی رابطه بین شهروندان و دولت و همچنین رابطه بین سهامداران و هیأت مدیره است. جانستون و تونزیمان (1992) نیز عقیده دارند، در فعالیت های غیر سوداگری سازمان های بخش عمومی است که برای هدایت عمل مدیریت انگیزه سوداگری یا نظم حاکم بر بازار وجود ندارد، مسئولیت پاسخگویی نقش مهمتری در راهنمایی مدیریت دارد[24]. مؤسسات بزرگ بخش عمومی نظیر دولت، شهرداری ها به صورت معمول در نوع فعالیت تحت عناوین" فعالیتهای غیر بازرگانی"و فعالیتهای بازرگانی " انجام می دهند. فعالیت های غیر بازرگانی که در دولت به فعالیت های دولتی نیز موسوم است، به فعالیت هایی اطلاق می گردد که بر مبنای ضرورتهای اجتماعی و الزامات قانونی و متکی به اعمال حاکمیت صورت می پذیرد و هزینه های آن نیز از محل درآمدهی عمومی نظیر مالیات و عوارض تأمین می گردد، لذا این نوع فعالیتها بر اساس یک رابطه مبادله ای انجام نمی شود. فعالیت های بازرگانی که شباهت زیادی به فعالیتهای بازرگانی بخش خصوصی دارد به فعالیت هایی اطلاق می شود که به دلایل مختلف از سوی سازمان های بخش عمومی انجام و تمام یا قسمتی از بهای تمام شده و آن از استفاده کنندگان کالا و خدمات دریافت می گردد. در این قبیل فعالیت های که بر مبنای یک رابطه مبادله ای انجام می شود بین خدمات حاصل از فعالیت ها و هزینه استفاده از خدمات، رابطه ای مستقیم وجود دارد. ویژگی های محیط فعالیت هایی دولتی (غیر بازرگانی) با ویژگی های محیط فعالیت های دولتی (غیر بازرگانی)، با ویژگی های محیط فعالیت های بازرگانی (اعم از آنکه توسط بخش عمومی انجام شود یا بخش خصوصی) متفاوت است. تفاوت های بنیادی ویژگی های محیط و فعالیت های غیر بازرگانی با فعالیت های بازرگانی موجب شکل گیری یک نظام خاص حسابداری و گزارشدهی سالی برای فعالیت های غیر بازرگانی می شود که اهداف آن در مقایسه با اهداف حسابداری و گزارشدهی مالی فعالیت های بازرگانی متفاوت در خور ملاحظه ای دارد.[25]

در چارچوبی که مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی است، هدف حسابداری فراهم آوردن نظامی منصفانه (Fair system) از جریان اطلاعات میان پاسخگو پاسخ خواه است. این چارچوب بر پایه رابطه مسئولیت پاسخگویی میان دو طرف بنا می شود. برمبنای رابطه بنیادی پاسخگویی پاسخ خواه حق معین برای دانستن دارد، در عین حال، پاسخ گو نیز حق دارد از حریم قانونی (privacy) خود حفاظت کند. دانستن اطلاعات بیشتر در باره پاسخگو ضرورتاً بهتر نیست. البته شاید از منظر پاسخ خواه بهتر باشد اما لزوماً از منظر رابطه کلی پاسخگویی این گونه نیست. اطلاعات ذهنی، حتی اگر هم برای پاسخ خواه فایده مندی زیادی داشته باشد می تواند به حق پاسخگو آسیب جدی برساند. به نظر می رسد که بیشتر چارچوب های مفهومی، مبتنی بر تصمیم اند. اینها یک سویه یا صرفاً معطوف به استفاده کنندگان هستند. چارچوب مفهومی مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی حق هر دو طرف را در نظر می گیرد . و به همین دلیل دو سویه است.[26]

در همین راستا ،ویژگی های محیط فعالیت های غیر بازرگانی بر پایه مبانی نظری حسابداری و گزارشدهی مالی دولتی به سه دسته شامل ویژگی های اولیه (اصلی)، ویژگی های کنترلی و سایر ویژگی ها تقسیم می شود. نظام حسابداری و گزارش دهی مالی فعالیت های غیر بازرگانی به صورت عمده تحت تأثیر ویژگی های اصلی و ویژگی های کنترلی قرار می گیرد و به همین دلیل تفاوتهای بنیادی با حسابداری فعالیت های بازرگانی خواهد داشت. ویژگی های محیط فعالیت های نوع غیر بازرگانی موجب شده است تا اهداف حسابداری و گزارشدهی مالی مؤسسات عمومی بر اساس مفهومی بنیادی با عنوان مسئولیت پاسخگویی تعیین شود که ریشه آن را باید در حوزه فلسفه سیاسی جستجو کرد. این مفهوم که جزء جداناپذیر کلیه اهداف حسابداری و گزارشدهی مالی است، همچنین محور مرکز ثقل حسابداری بخش عمومی به عنوان بخشی از ساختار کنترل داخلی است. به این ترتیب، حسابداری و گزارشدهی مالی، محیط کنترلی و روشهای کنترل در بخش عمومی، با تأثیر پذیری از ویژگی های محیط فعالیت به نحوی طراحی و به مورد اجرا گذاشته می شود که در تحقق و ارتقای سطح مسئولیت پاسخگویی نقش اساسی ایفا کنند. ویژگی های کلی کنترل داخلی در بخش عمومی اعم از ساختار کنترل داخلی و اهداف سه گانه کنترل داخلی، شامل اثر بخشی و کارایی عملیات، قابلیت اعتماد گزارشدهی مالی و رعایت قوانین و مقررات مربوط ، با کنترل داخلی واحدهای انتفاعی بخش خصوصی، مشابه است. لیکن ویژگی های اختصاصی کنترل داخلی سازمان های بخش عمومی که به تبعیت از ویژگی های محیط فعالیت این قبیل سازمان ها شکل می گیرند، ساختار کنترل و اهداف کنترل داخلی را در این سه بخش متفاوت می کند. [27]

رابطه مسئولیت پاسخگویی می تواند بیرون از یک شرکت یا درون آن وجود داشته باشد. شرکت ها ممکن است در برابر سهامداران، بستانکاران، دولت، اتحادیه های کارگری، مشتریان یا عموم مردم مسئولیت پاسخگویی داشته باشند. در درون شرکت ها نیز رؤسا و کارکنان بر مبنای سلسله مراتب سازمانی اختیارات و مسئولیت ها، در برابر سرپرستان خود پاسخگو هستند. به موجب رابطه پاسخگویی، پاسخگو ملزم است اطلاعات معینی را برای پاسخ خواه فراهم آورد. آنگاه حسابدار به عنوان طرف سوم به میان می آید تا آنها را از برقراری جریان روان اطلاعات درخواستی مطمئن سازد. حسابداری صرفاً به پاسخ خواه در مقام دریافت کننده اطلاعات حسابداری، یا، پاسخگو، در مقام عرضه کننده اطلاعات حسابداری تعلق ندارد.[28]. با نگاهی اجمالی به ویژگی های محیط فعالیت های غیر انتفاعی دولت و سازمان های بزرگ عمومی، نقش برجسته

میتوان برخی از این ویژگی های را در پیدایش مفهوم مسئولیت پاسخگویی عمومی در سیستم های حکومتی مردم سالار، روشن کرد. در این نوع حکومت ها که اساس آن بر پایه تکثیر قطب های قدرت شکل می گیرد، کانون یکپارچه و متمرکز قدرت به بخش های متعددی تقسیم و به هر یک از آنان سهمی تفویض می شود. پیش بینی قوای سه گانه در قوانین اساسی این قبیل کشورها و تفکیک اختیارات و مسئولیت های قوه مقننه، مجریه و قضاییه و تأکید بر سازوکارهایی که بتواند از طریق توازن و کنترل، روابط بین قوا را تنظیم نماید، از مصادیق تکثر گرایی قدرت در ساختار سیاسی این قبیل جوامع است.

در حقیقت در چارچوب مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی هر سه طرف باید پیش از استقرار نظام اطلاعاتی مناسب به توافق برسند: پاسخ خواه اطلاعات را درخواست کند، پاسخگو مایل باشد اطلاعات را تهیه کند، و حسابدار بپذیرد که اطلاعات را می توان با عینیت اثبات پذیری تهیه کرد. حتی اگر پاسخ خواه اطلاعاتی را در خواست کند و پاسخگو نیز مایل باشد آنرا تهیه کند. اما چنانچه فناوری مناسبی وجود نداشته باشد که به کمک آن بتوان از عینیت و اثبات پذیری اطلاعات اطمینان به دست آورد، آنگاه حسابدار نباید درگیر شود. در غیر این صورت به بازاریابی محصولات زیانمند و نامرغوب می ماند، زیرا دیر یا زود حسابدار در مناقشه قانونی بین پاسخگو و پاسخ خواه گرفتار خواهد شد. پیشرفت ،فناوری حسابداری به حسابداران توانایی خواهد داد تا انواع بیشتری از اطلاعات را با اطمینان از کیفیت لازم به بازار عرضه کنند. اما حسابداران باید به محدودیت های فناوری حرفه، که در هر زمان وجود دارد، توجه کنند .

مفهوم مسئولیت پاسخگویی که سابقه حیاتش همپای حیات نظام های سیاسی مردم سالار است، ریشه در فلسفه سیاسی دارد و مفهوم امروزین آن بر ارکانی نظیر پذیرش "حق دانستن حقایق"و" حق پاسخ خواهی" برای مردم استوار است در جوامعی که دارای نظام های سیاسی مردم سالار هستند، مردم با انتخابات قدرت قانونی خود را به نمایندگان خویش وا می گذارند. لیکن حق داشتن حقایق و پاسخ دهی را برای خود محفوظ می دارند در این قبیل جوامع، مقامات منتخب در قبال اعمالی که انجام می دهند، در برابر شهروندان مسئولیت پاسخگویی دارند و شهروندان نیز به عنوان صاحبان حق، حقایق را در مورد اعمال مسئولین و بر مبنای حقوق طبیعی دانستن و پاسخ

خواهی به طور علنی و مستقیم یا از طریق نمایندگان قانونی خود، پی گیری و مطالبه میکنند. در فرآیند مسئولیت پاسخگویی هردو طرف پاسخگو و پاسخ خواه با استفاده از ابزارهای مناسب، در ایفای این مسئولیت و ارزیابی آن، مشارکت می کنند.[29]

پاسخگو ممکن است با ثبت و گزارش برخی از اطلاعات متحمل انواع زیان ها شود. بهای اعمال مکانیکی تهیه مدارک و گزارش ها و نیز حسابرسی آنها، زیان بالقوه مزیت رقابتی پاسخگو، و بهای استفاده نادرست از اطلاعات و دعاوی قانونی نمونه هایی از این دست هستند. زمانی را که پاسخگو باید از فعالیت های بهره ور و مولدش برای ثبت و ضبط مدارک مصرف کند نیز یکی از عناصر مهم بهای تهیه اطلاعات است. اما جدی ترین خطر اثری است که بیش پاسخگویی بر انگیزش پاسخگو بر جای می گذارد. بیش پاسخگویی((over accountability که مستلزم ثبت لحظه به لحظه فعالیت های یک شخص است. در حالت افراطی، مطمئن ترین راه تبدیل مدیر با انگیزه به آدم واره ای مکانیکی(mechanical robats) است. دلیلش این است که احساس معتمد بودن اغلب لازمه انگیزش است و الزامات ثبت و گزارشگری، کم یا بیش از نبود اعتماد کاملاً دو سویه ناشی می شود[30].

سطوح مسئولیت پاسخگویی مورد نظر استوارت در بندشماره 73 بیانیه مفهومی شماره یک هیأت رایزنی استانداردهای حسابداری فدرال(FEDERAL ACCOUNTING STANDAD ADVISORY BOARD) ،(FASAB) به شرح زیر آمده است:

سطح یک، پاسخگویی خط مشی یا پاسخگویی در مورد خط مشی هایی که اتخاذ گردیده و خط مشی هایی که رد شده است (ارزش).

سطح دو، پاسخگویی برنامه یا پاسخگویی در مورد اجرا و میزان دستیابی به اهداف برنامه ها (نتایج یا اثر بخشی)،

سطح سه، پاسخگویی عملکرد یا پاسخگویی در مورد چگونگی عملکرد (کارایی و صرفه اقتصادی)

سطح چهار، پاسخگویی فرآیند یا پاسخگویی درباره فرآیندها، شامل روش های اجرایی یا معیارهای اندازه گیری برای اجرای وظایف تعیین شده (برنامه ریزی، تخصیص و اداره)، و

سطح پنج، پاسخگویی التزام و مشروعیت مصرف وجوه طبق بودجه مصوب (رعایت).

اهداف گزارشگری مالی

رایج ترین نوع گزارشاتی که هم اکنون در کشور ما تهیه می شود ، گزارشات مالی است . می توان اهداف زیر را در تهیه این گزارشات دنبال نمود .

فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی عملکرد و توان سودآوری اطلاعاتی که درباره عملکرد یک واحد انتفاعی فراهم می شود باید به نحوی باشد که ارزیابی عملکرد گذشته را ممکن سازد و در سنجش توان سودآوری و پیش بینی فعالیتهای آتی آن واحد موثر افتد . استفاده کنندگان از اطلاعات مالی بویژه سرمایه گذاران و اعطا کنندگان اعتبار ، غالبا براساس پیش بینی عملکرد آتی واحد تصمیم گیری می کنند اما ارزیابی عملکرد گذشته همواره یکی از مبانی شکل گیری انتظارات و پیش بینی آینده است . فراهم آوردن اطلاعات لازم برای ارزیابی چگونگی تامین و مصرف وجوه

نقد اطلاعات مربوط به گردش وجوه نقد می تواند در زمینه های زیر مفید باشد :

1- سنجش نقدینگی و ارزیابی توان واحد انتفاعی در ایفای تعهدات ، پرداخت شود و تامین نیازمندیهای نقدی .

2- تسهیل درک عملیات از طریق شناسایی ارتباط بین نتایج عملیات و گردش وجوه نقد و کمک به تغییر اطلاعات ارائه شده درباره نتایج عملیات .

3- ارزیابی فعالیتهای تامین مالی و سرمایه گذاری واحد انتفاعی

همچنین نظریه پردازان حسابداری بخش عمومی اعتقاد دارند که حسابداری و گزارشدهی مالی می تواند به عنوان ابزار مسئولیت پاسخگویی، نقش مهمی بین مقامات منتخب مسئول و صاحبان حق ایفا کند.بدین معنی که از یک سو به مقامات منتخب مسئول کمک می کند تا مسئولیت خود را از طریق گزارشهای مالی قابل اعتماد ادا کنندو از سوی دیگر شهروندان را به عنوان پاسخ خواه برای ارزیابی مسئولیت پاسخگویی مقامات مذکور ، یاری میدهد. به بیان دیگر،مقاماتی که برای اداره امور سازمانهای بزرگ بخش عمومی نظیر دولت و شهرداریها که از طریق انتخابات و به صورت مستقیم انتخاب می شوند، در مقابل شهروندان به عنوان صاحبان حق، مسئولیت پاسخگویی دارندو اشخاص که از سوی مقامات منتخب برای اداره امور سازمانهای تابعه منصوب می شوند، در قبال این مقامات مسئول اند. هر دو طرف با استفاده از نظام حسابداری و از طریق تنظیم و انتشار گزارشهای مالی حاوی اطلاعات لازم و کافی و نیز افشای حقایق ، مسئولیت پاسخگویی خود را به جا می آورند[31].

نقش مسئولیت پاسخگویی در چارچوب نظری حسابداری دولتی

پروفسور یوجی ایجیری ( Yuji ijiri ) در سخنرانی معروف خود در دانشگاه هاروارد اعلام کرد که چارچوب نظریه حسابداری می تواند بر مبنای تصمیم گیری و یا بر مبنای پاسخگویی تدوین شود .انتخاب هر یک از این چارچوبهای نظری بر نتایج کار تاثیر فراوانی دارد . ایجیری معتقد است که در چارچوب نظری مبنی بر تصمیم گیری هدف حسابداری فراهم ساختن اطلاعات مفید برای تصمیم های اقتصادی است . اطلاعات بیشتر مشروط بر اینکه مقرون به صرفه باشد مطلوبتر است اطلاعات محرمانه نیز در صورت مفید بودن مطلوب است.

در چارچوب نظری مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی ، هدف حسابداری ایجاد یک سیستم مناسب جریان اطلاعات بین حسابده یا پاسخگو ( Accountor ) و پاسخ خواه یا صاحبان حق( Accountee ) است . این چارچوب بر پایه ارتباطی دو طرفه بنا شده است . براساس این ارتباط پاسخ خواه حق دارد بداند ، همانطور که پاسخگو حق دارد در افشای اطلاعات حریمی قانونی برای خود قائل شود . اغلب چارچوبهای نظری حسابداری بر مبنای تصمیم گیری ، یک سویه به سود استفاده کنندگان تدوین یافته است ، در حالی که چارچوب نظری مبتنی بر مسئولیت پاسخگویی دوطرفه بوده و منافع هر دو طرف را تضمین مینماید. ایجیری در مقاله خود عنوان می کند که واقعیت حسابداری نگهداری دفاتر برای استفاده شخصی نمی باشد ، زیرا در این حالت نیازی به تدوین استانداردهای حسابداری و رعایت آن احساس نمی گردید . حسابداری در حقیقت نگهداری دفاتر برای دیگران است ، البته این بدان معنی نیست که دفاتری که برای دیگران نگهداری می شود مورد استفاده شخص یا سازمان قرار نمی گیرد . ایشان در بخش دیگر چنین اظهار نظر می کند :

(( اصولا چرا شما برای تامین منافع دیگران اقدام به نگهداری دفتر و فراهم آوردن اطلاعات می کنید ؟ آیا این عمل با اراده خودتان و تحت تاثیر تقاضا و خواهش دیگران است یا تحت تاثیر دیگران این کار را انجام می دهید ؟ چرا گفتیم تحت تاثیردیگران ؟ زیرا بین شما و دیگران ارتباط پاسخگویی وجود دارد . بر مبنای این ارتباط از شما انتظار می رود در مورد فعالیتهای انجام شده با پیامدهای آن به اشخاص خاصی پاسخگو باشید . شما ملزم به اینکار هستید چه بخواهید و چه نخواهید)).

ارتباط پاسخگویی ممکن است درون سازمانی یا برون سازمانی باشد .

یک شرکت ، یک دولت یا سازمانهای تابع آن باید به سهامداران ، اعتباردهندگان ، شهروندان ، اتحادیه های کارگری ، مشتریان و بطور کلی عموم مردم پاسخگو باشد . درون سازمان نیز کارمندان و کارگران برطبق سلسله مراتب سازمانی در مقابل روسای خود پاسخگو هستند.

بر اساس ارتباط مسئولیت پاسخگویی ، پاسخگو ملزم به فراهم کردن اطلاعات خاصی برای پاسخ خواه است . حسابدار نیز به عنوان طرف سوم وظیفه دارد آنها را از جریان صحیح اطلاعات مطمئن

سازد . در چنین حالتی حسابداری به تنهایی متعلق به هیچ کدام از طرفین نیست بلکه مشابه قرارداد اجاره که متضمن منافع موجر و مستاجر ، هر دو می باشد ، حسابداری نیز منافع هر دوطرف را در نظر می گیرد . حسابداری با مطمئن ساختن پاسخ خواه از جریان به موقع و صحیح اطلاعات وی را حمایت می کند و با وضع محدودیت برای افشای کامل اطلاعات ، پاسخگو را نیز مورد حمایت قرار می دهد . صورتهای مالی

دربرگیرنده آنچه باید افشا شود و آنچه نیاز به افشا ندارد می باشد .

حسابدار به منظور دستیابی به این هدفها از دو ابزار اساسی شامل اسناد و مدارک مثبته و دفترها و گزارشهای مالی استفاده می کند . گزارشهای مالی شامل اطلاعاتی است که به طور منظم در اختیار پاسخ خواه قرار می گیرد ، لیکن اسناد و مدارک و دفترها زمانی مورد رسیدگی قرار می گیرد که تخلفاتی از جانب پاسخگو صورت گرفته باشد .

بنابراین گزارشها محدوده افشای منظم اطلاعات را نشان می دهد و دفترها محدوده افشای تصادفی رویدادهای مالی را در بر می گیرد چون گزارشهای مالی بر اساس دفاتر و اسناد و مدارک مثبته تهیه می شود ، لذا چهارچوب نظری باید هم دفترها و هم گزارشهای مالی را تحت پوشش قرار دهد .

محتوای دفترها و گزارشهای مالی باید فعالیتهای مالی و نتایج آنرا به نحو صحیح منعکس کند . هدف نگهداری دفترها و تهیه گزارشهای مالی صرفا به اعمال نظر بر مخارج انجام شده از سوی پاسخگو نیست بلکه عملکرد پاسخگو را در تلاش برای نیل به هدفهای مبتنی بر رابطه پاسخگویی ارزیابی می کند . بنابراین یکی از عناصر اصلی گزارشهای مالی اندازه گیری عملکرد است .[32]

ایجیری اعتقاد دارد که در چارچوب نظری مبتنی بر پاسخگویی ، سودمندی ، مربوط بودن ، بی طرفانه بیان کردن واقعیت های اقتصادی و سایر ویژگیهای کیفی ، در درجه اول اهمیت نیست ، آنچه مهم است مفید بودن سیستم حسابداری بعنوان یک مجموعه می باشد و نباید سودمندی اطلاعات بعنوان هدف اولیه دنبال شود . سیستم حسابداری می تواند برای پاسخ خواه و یا پاسخ گو مفید باشد حتی اگر هیچ یک از آنها گزارشهای مالی را مطالعه نکنند . ایجیری معتقد است همانطور که در نظام بیمه ای حاصل پوشش بیمه ای اطمینان خاطر برای بیمه گذار است و هدف بیمه گذار از تحت پوشش قرار گرفتن لزوما استفاده از منافع ناشی از بیمه در زمان رویداد نیست ،

هدف نهایی از جریان صحیح و بموقع اطلاعات ، اطمینان خاطری است که از طریق سیستم حسابداری ،دفترها و گزارشهای مالی رسیدگی پذیر ،حاصل می شود. به بیان دیگر در صورتی که وجود دفترها و گزارشها ی مالی باعث شود که پاسخگو با اعتقاد بیشتری وظیفه پاسخگویی خود را انجام داده و اعتماد پاسخ خواه را نسبت به خود افزایش دهد ، سیستم حسابداری از کارایی بالایی بر خوردار خواهد بود حتی اگر هیچکدام از طرفین گزارشهای مالی را مطالعه نکنند[33].

گزارشهای مالی نقش عمدهای در ادای وظیفه پاسخگویی در یک جامعه دمکرا تیک ایفا میکند.

بند 157،هیئت از بکارگیری وسیع مفهوم مسئولیت پاسخگویی در گزارشگری مالی دولتهای ایالتی و ولایتی که منجر به توسعه فعالیتهای جاری میشود آگاهی دارد.اگر معنی مسئولیت پاسخگویی این باشد که هر کس در مقابل اعمالش باید پاسخگو باشد ،محدودیت افشای اطلاعات کدام است؟چگونه می توان تناسبی بین هزینه فراهم آوردن اطلاعات جهت تامین حقوق شهروندان در مورد دانستن حقایق ، به وجود آورد ؟ نیاز به پاسخگویی در مورد منابع مالی که به صورت غیر داوطلبانه توسط مالیات دهندگان تامین می شود مستلزم تجزیه و تحلیل فزونی منافع بر هزینه هاست که در تدوین استانداردهابسیار مشکل است. به علاوه اندازه گیری منافع اطلاعات مالی به صورتی عینی مشکل و در مواردی بویژه در محیط دولتی ناممکن است.دربند 158، هیئت معتقد است که حداقل دامنه احراز مسئولیت پاسخگویی از طریق گزارشگری مالی ، شامل فراهم آوردن اطلاعاتی می شود که شهروندان را در ارزیابی عملکرد دولت در مورد تامین کنندگان منابع مالی و فرآیند سیاسی از ویژگی های محیط دولتی است که نیاز به مسئولیت پاسخگویی را مورد تاکید قرار می دهد.

در بندهای 159و160 بیانیه مفهومی شماره 1 ، مفهوم حقوق بین دوره ای(inter per riod equty) بررسی شده و اشاره شده که در اغلب این قوانین بر این مطلب تاکید دارند که بدهیهای مربوط به خرید داراییهای ثابت و طرح ها و پروژه های عمرانی باید حداکثر در طول عمر مفید و استفادهاز داراییها ، باز پرداخت شود. هیئت معتقد است مقصود از بودجه متعادل آن است که نسل حاضر نباید باز پرداخت بدهیهای دراز مدت دوره خود را به نسل آینده انتقال دهد. به بیان دیگر

شهروندان نباید بهای خدماتی را که دریافت می کنند به عهده مالیات دهندگان سالهای آینده محول کنند هیئت تدوین استانداردهای حسابداری دولتی آمریکا اعتقاد دارد که مفهوم حقوق بین دوره ای جزیی از مسئولیت پاسخگویی عمومی محسوب می شود و در بند 161 این موضوع را مورد تاکید قرار می دهدکه

حقوق بین دوره ای یکی از اجزای مهم مسئولیت پاسخگویی بوده و از مبانی اداره امور عمومی محسوب می شود ، بنابراین در تدوین هدفهای گزارشگری مالی باید مورد توجه قرار گیرد. خلاصه اینکه ، گزارشگری مالی باید شهروندان را در ارزیابی موارد زیر یاری دهد:

آیا در آمدهای سال جاری برای پرداخت بهای خدماتی که در همان سال فراهم شده کفایت داشته است ؟

آیا مالیات دهندگان سالهای آینده باید بهای خدماتی را که در سالهای قبل ارایه شده است بپردازند؟ هم چنین در بند 174 بیانیه شماره یک مفاهیم ، مقرر شده است که هدفهای گزارشگری مالی دولتی ضمن در نظر گرفتن تاثیر محیط دولتی بر گزارشگری مالی هر دو نوع فعالیت دولتی و بازرگانی ، نیازهای اطلاعاتی کلیه استفاده کنندگان را نیز مورد توجه قرار می دهد. در بند 175 نیز تاکید شده است که هیئت به این نتیجه رسیده است که تفاوت عمده ای بین هدفهای گزارشگری مالی فعالیتهای دولتی (فعالیتهای غیر انتفاعی) و هدفهای گزارشگری مالی فعالیت های بازرگانی دولت وجود ندارد. دلیل این امر آن است که فعالیتهای بازرگانی چه از طریق یک واحد قانونی جداگانه (شرکتهای دولتی) صورت گیرد و چه از طریق واحدهایی از درون دولت (وزارتخانه و موسسات دولتی)جزئی از دولت محسوب می شود و مشمول مسئولیت پاسخگویی عمومی است لذا تفاوتهایی اگر در هدفهای گزارشگری مالی این دو دسته از فعالیتهای دولتی وجود دارد،عمدتا ناشی از فعالیتهای محیط عملیاتی هر یک از این فعالیت هاست. براساس همین نتیجه گیری هیئت اعتقاد دارد که هدفهای ارائه شده زیر با درجات متفاوتی در هر نوع فعالیت (اعم ازدولتی و بازرگانی) کاربرد دارد.به عنوان مثال به دلیل تفاوت در عوا مل محیطی،مقایسه بودجه و اطلاعات مربوط به حسابهای مستقل در فعا لیتهای بازرگانی دولتی کمتر اهمیت دارد ودر مقابل اطلاعات مربوط به

بهای تمام شده کالاهاو خدمات از اهمیت بیشتری برخوردار است در هر حال اطلاعات فوق با قدری تفاوت برای هر نوع فعالیت مفید است. به این ترتیب ضمن آنکه هیئت اعتقاد دارد برای اجرای هدفهای گزارشگری باید استاندارهای لازم در مورد تفاوتهای موجود تدوین و ابلاغ شود، هدفهای گزارشگری مالی دولتی را در بندهای 176 و 179 به شرح زیر بیان کرده است:

در بند 176 مقرر شده است که گزارشگری مالی باید اطلاعاتی فراهم کند که به استفاده کنندگان کمک کند تا :

الف) مسئولیت پاسخگویی دولت را ارزیابی کنند،

ب) تصمیمات اقتصادی ، اجتماعی و سیاسی بگیرند.

وظیفه مسئولیت پاسخگویی عمومی در گزارشگری مالی دولتی مهمتر از گزارشگری مالی واحدهای انتفاعی است . به همین دلیل هیئت بهای در خور ملاحظه ای به مفهوم پاسخگویی دولت اختصاص داده است.

با آنکه یکی از هدفهای گزارشگری مالی به مسئولیت پاسخگویی دولت اختصاص یافته است مسئولیت

مذکور جزء جدایی نا پذیر کلیه هدفهای گزارشگری مالی دولتی شناخته می شودودربند177، مقرر شده است که گزارشگری مالی باید از یک سوبه دولت کمک می کندتا وظیفه مسئولیت پاسخگویی عمومی خود رابه جا آورد و از سوی دیگر استفاده کنند گان را قادر سازد که مسئولیت مذکور را ارزیابی کنند. جزئیات این هدف گزارشگری به شرح زیر بیان شده است:

الف) گزارشگری مالی باید اطلاعاتی در این مورد فراهم کندکه آیا درآمدهای سال جاری برای پرداختهای سال جاری کافی بوده است ؟ به بیان دیگر گزارشگری مالی بایدبه موارد زیر پاسخ دهد:

-آیا پرداخت قسمتی از بهای تمام شده کالا و خدماتی که شهروندان در سال جاری دریافت کرده اندبه عهده منابع مالی سال بعد شهروندان انتقا ل یافته است؟

-آیا برای تهیه و تدارک کالا و خدمات سال جاری منابع انباشته گذشته مورد استفاده قرار گرفته است؟

-گزارشگری مالی باید نشان دهد که آیا کسب منابع مالی وهمچنین مصرف آن برطبق بودجه مصوب سالانه و سایر قوانین و مقررات مربوط صورت گرفته است.

ب)گزارشگری مالی باید اطلاعاتی فراهم آورد که استفاده کنندگان را در ارزیابی قدرت تدارک کالا و خدمات و هزینه ها و وظایف اجرایی و احد دولتی ، یاری کند.این قبیل اطلاعات همراه سایر اطلاعات کسب شده از منابع دیگر به استفاده کنند گان کمک می کند که اثر بخشی کارآیی و صرفه اقتصادی دولت را ارزیابی کنند و ممکن است منجر به شکل گیری مبنایی برای راس دادن و مشارکت در تامین منابع مالی دولت شود.دربند178،نیز به یکی از هدفهای گزارشگری مالی اختصاص یافته و مقرر داشته است که گزارشگری مالی باید استفاده کنندگان رابه شرح موارد زیردر ارزیابی نتایج عملیات سالانه واحد دولتی کمک کند :

الف) گزارشگری مالی باید اطلاعاتی در مورد منابع و مصارف فراهم آورد.گزارشگری مالی باید حساب مخارج را بر حسب وظایف و هدفها و حساب درآمدهاو سایر منابع را بر حسب انواع منابع ارائه کندوحدود درآمد وهزینه را نیز تعیین کند.

ب) گزارشگری مالی باید اطلاعاتی در مورد نحوه تامین منابع مالی مورد نیاز برای انجام فعا لیتها و چگونگی تامین نقدینگی واحد دولتی فراهم آورد.

ج)گزارشگری مالی باید اطلاعاتی را که برای تعیین وضعیت مالی ناشی از نتیجه فعالیت سالانه واحددولتی ضروری است فراهم آورد.

در بند 179- هیئت تاکید کرده است که گزارشگری مالی باید به استفاده کنندگان کمک کند تا سطح خدماتی را که واحد دولتی می تواند ارائه کند و همچنین قدرت ایفای تعهدات سر رسیده شده آن را مورد ارزیابی قرار دهد.[34]

نقش پاسخگویی عمومی در بخش عمومی:

حساب کشی (ACCOUNTABILITY)به طور ساده به معنی رسیدگی به حساب و کتاب(عملکرد) فرد یا نهادی است که مسئولیتی را به او واگذار شده است. به عبارت دیگر حساب کشی عبارت از نظارت همراه با قدرت اقدام و عکسل العمل است. بنابراین لازمه حسابکشی موثر این است که نهاد یا فرد((حساب کش)) در برابر فرد یا نهاد جواب دهنده از اقتدار بر خوردار باشد. با توجه به این توصیف چناچه یک دستگاه دولتی(و مجموعه دولت) در محیطی فعالیت نماید که موظف باشد به مراکز مختلفی نسبت به انجام وظایفش حساب پس بدهد قطعا انضباط و کارایی آن افزایش خواهد یافت و فرصتهای سوءاستفاده از مو قعیت و امکانات دولتی کاهش خواهد یافت.حساب کشی را می توان بر دو نوع عمودی و افقی نیز تقسیم کرد.جوابگویی یک فرد یا واحد اداری به فرد یا واحد ما فوق در داخل هرم تشکیلاتی قوه مجریه را حساب کشی عمودی و جوابگویی یک دستگاه دولتی به عموم مردم(اعم ازفرد یا نهادهای غیره دولتی)و نمایندگان مردم و دستگاههای قضایی مستقل را حساب کشی افقی می نامیم[35].

مهمترین وظیفه کشورهای در حال رشد و کشورهای در حال گذار پرهیز از رویکرد یا نگرش بالا و پایین است . در این نگرش ، گروه نخبگان حاکم ، خودکامه و مستبد فرمان می دهندو زیردستان فرمان می برند.این نگرش جای نگرش مسئولیت پاسخگویی افقی را می گیرد.در رویکرد مسئولیت پاسخگویی افقی ،قدرت توزیع میشود و هیچ کس قدرت انحصاری نداردو هر کس جوابگوی اعمال خویش است.در نظام مسئولیت پاسخگویی افقی ، دادگاهها به عنوان کارگزار طبقه حاکم نیستند. بلکه آنها مستقل و مجری قانون هستند. قضات هم در برابر نظام فرجام خواهی پاسخگو هستند. هر قاضی در برابر دادگاه انتظامی یا کمیسیون قضات پاسخگوی صلاحیت ،کفایت و درستکاری خویش است و این دادگاه یا کمیسیون

پاسخگوی مرجع دیگر است. به این ترتیب ، مجموعه این پاسخگویی ها یکدیگر را تقویت میکنند و در نهایت شبکه ای یکپارچه ایجاد می شود.در نظام مسئولیت پاسخگویی افقی ،چرخه درست کاری شکل می گیرد،به طوری که هر کسی در عین حال هم مراقب است هم مراقبت می شود،هم می پاید هم پاییده میشود.این چرخه ضمن پاسخگویی به این پرسش قدیمی که چه کسی نگهبان افراد نگهبان است؟در پی آن است که شرایطی فراهم کند تا این پرسش مضوعیت پیدا نکند. اما ایجاد این چرخه آن قدر که به گفته ساده است در عمل دشوار مینماید و باید ترتیب و سنتهای کهن را زیر و رو کند و این انقلاب به زمانی حداقل برابر عمر یک نسل نیاز دارد تا به بار بنشیند.[36]

علاوه بر حسابکشی های افقی و عمودی نوع دیگری از حساب کشی نیز در مورد فعالیتهای تخصصی و پیچیده دولت اخیرا رایج شده که به آن حسابکشی حرفه ای گفته می شود . حسابکشی حرفه ای توسط مجامع تخصصی در علوم و فنون مختلف انجام می شود.برای مثال کیفیت ارایه خدمات پزشکی در بیمارستانهای دولتی ممکن است توسط نهادهایی نظیر نظام پزشکی مورد ارزیابی قرار گیرد.اغلب از اینگونه مجامع تخصصید عوت میشود در ارزیابیهایی که توسط پارلمان یا قوه قضاییه صورت میگیرد نظرات حرفه ای خود را ارایه دهند. در حسابکشی حرفه ای رفتار و تصمیمات یک متخصص نسبت به هنجارها و معیارها ی حرفه ای و رایج در یک تخصص مورد نظر محک زده میشود.[37]

پذیرش مفهوم مسئولیت پاسخگویی عمومی :

پذیرش مفهوم مسؤلیت پاسخگویی عمومی به عنوان مرکز ثقل گزارشگری مالی دولتی ازسوی هیأت های قانونی استانداردهای حسابداری دولتی کشورهای پیشرفته وتدوین هدفهای حسابداری دولتی بر مبنای مفهوم مورد نظر،زمینه های لازم را جهت طراحی و اجرای نظام های حسابداری دولتی مناسب به منظور تحقق اهداف مسئولیت پاسخگویی در این قبیل کشورها فراهم نموده است . دولت های حاکم در کشورهای پیشرفته اطلاعات مالی را از نظام حسابداری دولتی استخراج و از طریق انتشار گزارش های مالی در اختیار هرسه گروه اصلی استفاده کنندگان (شهروندان ، نمایندگان مردم ، سرمایه گزاران و بستانکارانی که به نحوی در فرایند استقراز مشارکت می نمایند )قرار می دهند . گروههای استفاده کننده ضمن آنکه اطلاعات مندرج در گزارش های مالی را برا ی تصمیم گیریهای اقتصادی ، سیاسی و اجتماعی مورد استفاده قرار می دهند ، مسئولیت پاسخگویی عمومی دولت را نیز به طریق زیر ارزیابی می نمایند :

الف: مقایسه نتایج واقعی مالی با بودجه مصوب

ب : ارزیابی وضعیت مالی و نتایج عملیات

ج : حصول اطمینان از رعایت قوانین و مقررات مالی و محاسباتی مربوط

د : ارزیابی کارایی ، اثربخشی و صرفه های اقتصادی عملیات دولت

مقایسه چارچوب نظری مصوب سال 1982 شورای ملی حسابداری دولتی ( NCGA ) که در بیانیه مفهومی شماره یک شورای مذکور منعکس شد با چارچوب نظری مصوب سال 1987 هیئت تدوین استانداردهای حسابداری دولتی ( GASB ) ، تأثیر نظریه ایجیری را بر چارچوب نظری حسابداری دولتی

گزارشگری مالی کشور آمریکا به خوبی نشان می دهد . چارچوب نظری مصوب شورای ملی حسابداری دولتی چارچوبی نظری مبتنی بر تصمیم گیری است[38] .