گذری بر قراردادهای اجتناب از دریافت مالیات مضاعف بر درامد و فرار مالیاتی
| گذری بر قراردادهای اجتناب از دریافت مالیات مضاعف بر درامد و فرار مالیاتی |
| عبدالمجید محلاتی |
در ادامه سلسله مقالههای مربوط به قراردادهای اجتناب از دریافت مالیات مضاعف بر درامد و سرمایه و فرار مالیاتی (قرارداد اجتناب) مطالبی در مورد تفسیرها و برداشتهای مربوط به ماده 10 قرارداد اجتناب «سود سهام» تقدیم میشود.
ماده 10 - سود سهام
یکی از بحثبرانگیزترین مواد قراردادهای اجتناب از دریافت مالیات مضاعف، ماده 10 و موضوع سقف مالیات قابل وصول از سود سهام تقسیم شده بین صاحبان سهام است. این بحث و اختلا‌فنظر بین مودیان و مقامات مالیاتی ایران پس از تغییرات در قانون مالیاتهای مستقیم و طرح وصول مالیات مقطوع 25درصد از سود، از شدت وحدت بیشتری برخوردار شد. موضع مودیان بر این بوده و هست که مالیات قابل اعمال بر سود سهام تقسیم شده میبایست در هر شرایطی محدود به 15درصد و یا 20درصد، بنا به مورد و میزان مالکیت سهامدار باشد و در این بحث، به مفاد ماده 2 قرارداد که تعریفهایی از مالیات رادر هر دو کشور متعاهد مطرح میکند استناد مینمایند.
بند 2 ماده 10 قرارداد اشاره به مالیات بر سود سهام دارد و این مالیات است که محدود به 15 یا 20درصد شده است. بند 4 ماده 25 اصطلاح مالیات را در قالب ماده مربوط به تعهدات تحمیل شده بر یک تبعه، ناشی از مالیات یا الزامات ناشی از آن، تعریف میکند؛ به هر نوع مالیات به هرعنوان که باشد. از این تعریف میتوان چنین برداشت کرد که مالیات بر شرکت در نهایت نوعی مالیات تحمیل شده بر سود خالص بوده که از آن سود سهام بین سهامداران تقسیم میشود، لذا میبایست در محاسبه حداکثر مالیات قابل اعمال بر سود سهام منظور شود و در نتیجه مالیات مقطوع 25درصد باید به 15 و یا 20درصد کاهش یابد. این نظریه تا حدود زیادی در مقایسه تعریف مالیات بر شرکتها در قانون قدیم و قانون جدید مالیاتهای مستقیم ایران و این بحث که تقسیم فرضی سود بین صاحبان سهام در قانون قدیم به منظور محاسبه مالیات بر شرکت بوده و از نظر محاسباتی با نرخ مقطوع 25درصد تفاوتی نداشته، منطبق است و لذا در قالب هر دو قانون میزان کل مالیات تحمیلی میبایست محدود به 15 و یا 20درصد مقرر در ماده 10 قرارداد باشد.
بند 2 ماده 10 حق دریافت مالیات سودی را که از آن هرگونه تقسیم سود سهام صورت میگیرد توسط مقامات مالیاتی کشور محل اقامت شرکت پرداختکننده سود سهام محدود نکرده است. به طور کلی نحوه مالیات سود عملکرد شرکتهای مقیم یک دولت متعاهد تابع قوانین و مقررات داخلی آن دولت است، البته با در نظر گرفتن مفاد ماده مربوط به عدم تبعیض. با توجه به این برداشت و تاکید توسط سازمان همکاری و توسعه اقتصادی (oecd) پاسخ به سوال بحثبرانگیزی که در ابتدای این بند بدان اشاره شد، داده شده و بر صحت موضع مقامات مالیاتی ایران بر قطعی بودن 25درصد نرخ مالیاتی و جایگزینی حاصل جمع مالیات بر شرکتهای سابق 100 درصد) و مالیات بر سهامداران (به صورت تصاعدی) با این نرخ تاکید دارد. لذا میتوان چنین نتیجه گرفت که در قالب قانون قدیم مالیاتهای مستقیم حداکثر میزان مالیات تحمیل شده بر سود سهام تقسیم شده جمع 10 درصد و 15یا 20 درصد و در نهایت 25 یا 30 درصد بوده و در قانون مالیات جدید این سقف همان 25درصد مقطوع است و ادعایی در جهت جایگزینی 15 یا 20درصد (یا هر درصد پیشبینی شده در قراردادهای اجتناب) به جای 25درصد مقطوع نمیتواند مسموع باشد.
ماده 10 قرارداد، مقرراتی را برای وصول مالیات بر سود سهامی که توسط یک شرکت مقیم دولت متعاهد به دریافتکننده مقیم قلمرو دولت متعاهد دیگر پرداخت میشود، تعیین کرده است. افزونبر این، مفاد قرارداد مقررات و محدودیتهایی را بر سود شعبه تعیین کرده ودولت متعاهد را از اعمال مالیات بر شرکت مقیم دولت متعاهد دیگر، مگر بر سود شعبه آن شرکت (پایگاه ثابت)، بازداشته است.
بند 1 ماده 10 حق مالیات بر سود سهام پرداختی توسط شرکت مقیم کشور پرداختکننده سود سهام را برای کشور متعاهدی که سهامدار آن شرکت در آن مقیم است محفوظ داشته است. برای سود سهام دریافتی از سایر منابع (موضوع مواد 21 یا 22 سایر درامدها) توسط مقیم یک کشور متعاهد، حق وصول مالیات تنها در اختیار آن کشور متعاهد است به غیر از سود سهامی که قابل تخصیص به یک پایگاه ثابت مستقر در کشور متعاهد دیگر باشد.
بند 2 میزان مالیات قابل وصول از این سود سهام، توسط شرکت متعاهدی را که شرکت پرداختکننده در آن مقیم است، تعیین کرده است. هرچند این میزان مالیات بر سود سهام در حد 15درصد، در شرایطی است که منتفع شرکتی [در اینجا واژه شرکتی میتواند با شخصی اعم از حقیقی و یا حقوقی جایگزین شود] باشد که حداقل 25درصد سرمایه دارای حق رای شرکت پرداختکننده سود را مستقیماً در اختیار داشته باشد؛ و یا 20درصد کل مبلغ ناویژه سود سهام در تمام موارد دیگر، و یا درصدهای متفاوت دیگر تعیین شده در قراردادهای مربوط. لازم است دقت شود که سقف کمتر مالیات 155درصد) تنها در مورد سود سهام پرداختنی به یک شرکت (شخص حقوقی) است و در مورد اشخاص حقیقی محدودیت مالیاتی در قراردادهای اجتناب، از 5 درصد تا 20 درصد متغیر است.
موضوع بحثانگیز دیگر مقطع قابل اعمال محدودیتهای مالیاتی است. هر چند در قراردادهای اجتناب بین ایران و سایر کشورها به پرداخت سود سهام اشاره میشود و این امر بدین شکل تفسیر شده که اعمال این سقف مالیات تنها در مقطع پرداخت سود سهام قابل اجرا است، ولی هدف قانونگذار، سود سهام در زمان تخصیص و مقطعی بوده که صاحبان سهام حق مطالبه آن را پیدا میکنند و این تاکید در مورد این که در چه مقطع زمانی درصدهای مالکیت سهامدار برای سقف قابل اعمال 155درصد یا 20درصد یا درصدهای دیگر) باید تعیین شود به خوبی مشخصکننده صحت تفسیر زمان تخصیص به جای زمان پرداخت است. این تاکید به شکل دیگری در مورد سود سهام پرداختی به سهامداران در زمان تشکیل مجمع عمومی عادی سالانه که در آن سود سهام قابل تقسیم مورد تصویب قرار میگیرد نیز در قانون تجارت ایران منعکس است. لذا زمان مفروض تقسیم سود سهام و حق اعمال سقفهای مقرر مالیاتی همان زمان تخصیص سود سهام است و نه پرداخت آن.
موضوع مهم دیگری که در این ماده باید به آن توجه شود بحث منتفع سود سهام است. از تاکید بر واژه منتفع چنین میتوان استنباط کرد که چنانچه مقیم یک دولت متعاهد سود سهام را به نیابت از طرف مقیم یک دولت ثالث دریافت کند این محدودیت مالیاتی بر سود سهام قابل ادعا نیست. در ارتباط با این شرایط قوانین و مقرراتی جهت تسهیل در استفاده از این محدودیت مالیات تکلیفی قابل پرداخت بر سود سهام تقسیم شده برای بعضی از شخصیتهای حقوقی مانند صندوقهای بازنشستگی در سایر کشورها پیشبینی شده است. |
